审计抽样在内部审计实务中的应用

[摘 要]审计抽样作为一种技术手段,目前已广泛应用于内部审计实务中,为审计人员的审计工作带来了便捷,对内部审计工作的不断发展提供了保障.本文站在内部审计的角度,从对审计抽样的理解与定位入手,介绍了审计抽样的适用范围、选取方法及对抽样的样本设计,并结合油田企业内部审计实践活动的具体实例,论述了审计抽样在内部审计实务中的应用、提出了提高抽样利用水平的初步设想.

[关 键 词]审计抽样内部审计应用

现代企业已经逐步建立起了比较完善的内部控制体系,内部审计部门可以获得比较完整的业务数据,在审计实务中可以充分运用现代经济统计技术和方法,以抽样审查代替全面审查,以提高审计效率,保证审计质量,降低审计风险.在内部审计发展的初期,多数审计人员在审计中采用全面详查的方法,对所有经济业务和会计凭证进行详细核查.随着企业生产经营规模的不断发展壮大,经济业务总量的不断增长,无论是从审计成本还是审计时间上考虑,详细审计都存在一定的困难.随着内部审计的发展,审计人员逐步在工作中运用审计抽样技术,规范审计抽样工作,提高审计抽样工作的质量,促进内部审计工作的不断提高.

一、内部审计抽样概述

（一）审计抽样在内部审计中的定义

在内部审计中,审计抽样是指内部审计人员在内部审计活动中,采用适当的抽样方法从被审查和评价的审计总体中抽取一定数量有代表性的样本进行测试,以样本审查结果推断被审总体特征的一种审计技术方法.

（二）审计抽样的分类

1.判断抽样――判断抽样是指根据内部审计人员的审计经验和专业判断能力来确定需要抽查的样本量、选取样本和推断总体的审计抽样方法.判断抽样的有效性和风险程度取决于使用这项技术的审计人员的工作经验和职业判断能力.

2.统计抽样――统计抽样是根据概率论的原理确定抽查的样本量,随机选取样本并由样本的审查结果推算评估总体的审计抽样技术.

（三）审计抽样的特征

1．审计抽样抽取的是详细审计资料中的一部分.详细审计是指百分百地审计对象总体中的全部项目,并根据审计结果形成审计意见.而抽样审计是从审计对象总体根据统计原理选取部分样本进行审计,并根据样本推断总体并发表审计意见.

2．审计抽样不是审计抽查.抽查作为一种技术,可以用于审前调查、确定审计重点、取得审计证据,在使用中无严格要求.而审计抽样作为一种审计方法,需运用统计原理,并严格按规定的程序和抽样方法的要求实施.

（四）审计抽样的程序

审计抽样一般程序包括以下几个方面：

1.根据审计目标制定审计抽样方案――在审计项目开展前,先根据本次审计的目标及内容,确定审计重点,据此制定审计抽样的方案.

2.选取样本――根据确定的审计方案,在开展审计项目时,根据不同的实际情况,采用审计抽样的方法,从审计内容中抽取其中的部分作为样本,进行审计.

3.对样本的评价――对选取的样本按照审计内容、审计程序、个人判断等方法进行评价的过程.

4.对总体进行推断――根据样本评价结果对本次审计的总体情况进行推断.

5.形成结论――根据推断的结果最终形成审计样本的结论,以此确定本次审计的结论.

二、内部审计抽样的适用范围

审计抽样虽然广泛应用于内部审计工作实务中,提高了审计工作的效率,但它也具有一定的局限性.

（一）审计抽样项目选取有特点,项目风险大不考虑.

审计抽样是一种现代审计方法,但它不适用于所有的项目审计,当审计对象总体中的项目都很重要、被审计的项目具有较大的审计风险、或从成本效益考虑并不有利时,一般不应采用审计抽样的方法.审计师在确定审计对象时,应充分考虑其相关性和完整性；相关性是指审计对象总体必须符合具体的审计目标；完整性是指在选取审计总体时须包括为实现审计目标所涉及的所有项目.审计风险较大的项目宜采取详查方法,对审计内容较多、审计风险相对较小的项目宜采取抽样审计,并结合分析性复核手段,将审计风险降至最低.这其中的关键在根据各种抽样方法的特点,做好抽样样本的设计,主要根据审计经验做好审计误差、评估抽样风险、确定总体误差等设计工作.

（二）审计抽样适用范围有规定,主观判断阶段不能用.

抽样审计一般可用于逆查、顺查、函证等审计程序,也可用于符合性测试和实质性测试；但内部审计人员在进行询问、观察、分析性复核时则不宜运用审计抽样.

（三）审计抽样技术应用有限制,企业内控制度要完善.

统计抽样技术的运用必须以企业有健全的内部控制制度为前提,企业具有健全的内部控制制度,则经济活动中发生的错误和弊端的可能性必会减少,即使发生了错误和弊端也能迅速发现.

（四）审计抽样技术有要求,审计人员计算机知识要掌握.

但统计抽样要求审计人员有较多的抽样专业知识,并需要较为繁复的计算和处理,目前随着计算机技术的发展,已有专门的抽样软件,利用计算机进行随机抽样,繁复的计算和处理可由计算机自动完成；尽管统计抽样具有较多的优点,并解决了非统计抽样难于解决的问题,但在某种情况下,判断抽样仍有具运用的必要性.

三、内部审计抽样的样本设计

审计抽样的样本设计,实质上就是内部审计人员确定样本量地过程,即从总体中抽出的测试样本量.在进行样本设计时,应主要考虑以下方面的因素.

（一）明确审计目的,确保抽样的规范性.设计样本时,首先要考虑的是具体审计目的,并考虑将要取得的审计证据的性质、可能存在误差的条件以及该项审计的其他特征,以正确地界定误差和审计对象总体,并确定采用何种审计程序.

（二）确定审计对象总体与抽样单位,保证抽样的相关及完整性.在确定审计对象总体时,内部审计人员应保证其相关性和完整性.相关性是指审计对象总体必须符合于具体的审计目的,完整性是指审计对象总体必须包括被审计业务和资料的全部项目.审计对象总体中的每一个项目都是一个抽样单位,样本设计时抽出来的抽样单位都是样本.

（三）分清抽样风险和非抽样风险,降低审计风险.抽样风险是指内部审计人员根据样本得出的结论,和对总体全部项目实施与样本同样的审计程序得出的结论存在差异的可能性.非抽样风险是指由于某些与样本规模无关的因素而导致内部审计人员得出错误结论的可能性.内部审计人员应根据样本所得出的结论确定审计对象总体特征不相符合的可能性.审计过程中选取的样本量越多,抽样风险越小.

（四）提高样本可信赖程度,降低抽样风险.可信赖程度是指样本性质能够代表总体性质的可靠性程度,即审计结论正确的可能性,或合理保证的程度.可信赖程度与抽样风险是互补的.可信赖程度越高,抽样风险越低,要求审计结论越正确或保证程度越高,则需要的样本量就越多.

（五）降低可容忍误差,达成审计目的.可容忍误差是内部审计人员认为抽样结果可以达到审计目的而愿意接受的审计对象总体的最大误差.内部审计人员应当在审计计划阶段合理确定可容忍误差,可容忍误差与样本量成反向关系.在符合性测试时,可容忍误差是内部审计人员在不改变对内部控制的可信赖程度的条件下所愿意接受的最大误差.在实质性测试时,可容忍误差是内部审计人员对某一账户余额或某类业务总体特征做出合理评价条件下,所愿接受的最大金额误差.

（六）分析预期总体误差,确定审计抽样比率.预期总体误差是内部审计人员在进行审计项目时预计的总体差错是多少,它的作用主要是帮助内部审计人员确定样本量,实施审计项目前,根据已有的信息估计审计对象总体的误差,预期总体误差与样本成正比例关系.预期总体误差越大,样本量越多.

（七）明晰审计对象分层,减少审计抽样数量.分层是指将某一审计对象总体划分为若干具有相似特征次级总体的过程,分层可以减少样本量,使得内部审计人员在进行复杂项目审计时减少工作量.

四、审计抽样的样本选取

审计抽样样本选取的方法很多,主要有随机数表选样法、系统选样法、分层选样法、整群选样法、金额单位选样法等,在采取抽样方法时,首先要确定样本量,然后选择恰当的样本选取方法.样本选取的过程要遵循操作性强、代表性强、符合成本收益的原则.在油田审计的实务中,以金额单位选样法和分层选样法为主,下面对这两种抽样方法进行详细介绍.

（一）货币单位抽样在内部审计实务中的运用

货币单位抽样是指在内部审计工作中,审计人员按照总体金额作为抽样单位抽取样本,再根据样本错误数或错误额推断总体的错误额和正确额的一种审计抽样方法.货币单位抽样其基本思想是：不以一个账户、一种凭证或一笔业务作为抽样总体的一个单元,而是以货币单位,即货币金额作为抽样总体的一个“单元”,其抽样总体就是由多个货币金额集合而成的总体对象.

例如,某单位有应收账款明细账户2000个,共有余额1000000元.通常,每个明细账户为一个抽样单元.若采用货币单位抽样法,则以为抽样总体含有1000000个“单元”,而不是2000个.检测如其中账户A1、A2、A3等的余额分别为200、400、800等元,则A1占的货币区间为l－200；A2占201－400；A3占401－800等在抽样中,检测如第600个货币单元被选出,则第600元所在的账户A3（401－800）就被选出作为审查的样本.即通过抽取货币单元（第600元）,从而钩出了相应的物理单元（账户A3）作为审查对象.在总体中,每一个单元被选出的概率是相等的,所以在货币单位抽样中,金额越大的物理单元被选出的概率就越大,越轻易受到内部审计人员的关注.运用货币单位抽样法,内部审计人员可以只用较少的工作量（例如只审查10％的业务）达到实际审定了较大部分的金额（例如可查实70％的金额）.货币单位抽样是在实质性测试中最常用的统计抽样方法之一.

（二）分层抽样在内部审计实务中的运用

分层抽样,就是将总体单位按其属性特征分成若干类型或层,然后在类型或层中随机抽取样本单位.特点是：由于通过划类分层,增大了各类型中单位间的共同性,容易抽出具有代表性的调查样本.该方法适用于总体情况复杂,各单位之间差异较大,单位较多的情况.

1.分层标准：⑴以调查所要分析和研究的主要变量或相关的变量作为分层的标准.⑵以保证各层内部同质性强、各层之间异质性强、突出总体内在结构的变量作为分层变量.⑶以那些有明显分层区分的变量作为分层变量.

2.分层的比例问题：⑴按比例分层抽样：根据各种类型或层次中的单位数目占总体单位数目的比重来抽取子样本的方法.⑵不按比例分层抽样：有的层次在总体中的比重太小,其样本量就会非常少,此时采用该方法,主要是便于对不同层次进行专门研究或进行相互比较.如果要用样本资料推断总体时,则需要先对各层的数据资料进行加权处理,调整样本中各层的比例,使数据恢复到总体中各层实际的比例结构.

例如,进行内部控制评审时,对于同一个控制点,我们不打算采取详查的方法,对所有的涉及单位进行审计,那么就要用到抽样的方法,在这种情况下,分层抽样就很适合.涉及单位有几种类型：如石油工程类单位,采油厂单位、社区单位等,可以确保每个单位归属不同的层,并且每个层内部同质性强,即都是同一类别的单位.选择好分层变量,就可以根据审计重点,结合掌握的被审计单位在内控管理中可能存在问题,决定每层抽取的样本数.

五、分析审计抽样误差,评价样本结果,形成审计结论

（一）分析样本误差.内部审计人员应当考虑样本的结果、已识别的所有误差的性质和原因,及其对具体审计目标和审计的其他方面可能产生的影响.无论是统计抽样还是非统计抽样,对样本结果的定性评估和定量评估一样重要.即使样本的统计评价结果在可以接受的范围内,内部审计人员也应对样本中的所有误差进行定性分析.

（二）评价样本结果.在实施内部审计时,内部审计人员将样本中发现的偏差数量除以样本规模,就计算出样本偏差率.由于样本的误差率就是整个总体的推断误差率,内部审计人员无需推断总体误差率.当实施测试时,内部审计人员应当根据样本中发现的误差金额推断总体误差金额,并考虑推断误差对特定审计目标及审计的其他方面的影响.

（三）形成审计结论.内部审计人员应当评价样本结果,以确定对总体相关特征的评估是否得到证实或需要修正.在实施内部审计时,内部审计人员应当将总体偏差率与可容忍偏差率比较,但必须考虑抽样风险.

1.统计抽样.在统计抽样中,计算在内部审计人员确定的信赖过度风险条件下可能发生的偏差率上限的估计值.该偏差率上限的估计值即总体偏差率与抽样风险允许限度之和.

2.非统计抽样.在非统计抽样中,抽样风险无法直接计量.内部审计人员通常将样本偏差率（即估计的总体偏差率）与可容忍偏差率相比较,以判断总体是否可以接受.如果样本偏差率大于可容忍偏差率,则总体不能接受.如果样本偏差率低于总体的可容忍偏差率：如果样本偏差率大大低于可容忍偏差率,内部审计人员通常认为总体可以接受；如果样本偏差率虽然低于可容忍偏差率,但两者很接近,内部审计人员通常认为总体实际偏差率高于可容忍偏差率的抽样风险很高,因而总体不可接受；如果样本偏差率与可容忍偏差率之间的差额不是很大也不是很小,以至于不能认定总体是否可以接受时,内部审计人员要考虑扩大样本规模,以进一步收集证据.