本站原创产权是市场经济的基础,明晰产权可促进社会经济的发展.产权流转包括完全产权交易和部分产权流转.完全产权交易是所有权的交易,如商品的写卖；部分产权流转主要是使用权和收益权的流转,其所有权不发生转移,如土地使用权流转、矿业权流转以及租赁业务等.法律明确的是产权的权利属性,但产权的价值属性则要运用会计工具计量.社会经济发展史充分证明,会计在产权界定、价值实现和监督产权价值流转方面起着重大的作用.会计的重要性就在于它可以运用计量的方式反映产权的归属、产权价值的转移、产权流转的风险,这是其他工具无法代替的.产权转让方可运用会计工具计量流转的收益；产权受让方可运用会计工具计量产权的取得成本,反映产权持有期间公允价值变动对资产和损益的影响,同时通过财务报表披露产权流转过程的风险并进行控制.在市场经济中,产权流转是通过契约来实现的,契约的签订、执行与考核都离不开对相关产权权利的界定、价值的计量以及对产权变动情况的记录,这些工作是由会计来完成的.因此,会计是反映产权流转的基本工具.产权制度不同,相应的会计也不同.
一、关于产权与会计关系的研究
会计是建立在产权关系基础上的.当现代产权理论发展成熟之后,会计研究人员开始将其运用于会计理论与实务方面,形成了产权会计.大卫艾勒曼（1982）比较了经济价值与会计价值的差异,构造了一个矩阵式的产权会计系统.瓦茨和齐默尔曼（2006）运用产权理论来解释会计与审计问题,认为会计和审计是为监督企业契约签订和执行而产生的.国外的研究虽然触及了产权与会计的结合,但都没有形成体系.
我国最早用产权理论阐释会计问题的是刘峰和黄少安,他们尝试在会计准则中引入科斯定理,以启发我国会计准则的制定.伍中信对产权会计进行了系统的研究,他认为会计产生、发展和变更的根本使命是体现产权结构、反映产权关系和维护产权意志.郭道扬确立了产权会计观,树立契约全面确认与全面监控观念,以全方位实现产权会计变革.其后,我国学者从不同角度研究产权理论在会计理论中的应用.从会计核算出发的有伍中信、周华和施先旺.周华（2009）通过会计恒等式分析企业产权,认为静态恒等式反映产权的分布状况,动态恒等式反映产权的运动结果.施先旺（2010）借助“会计平面模型”检测设,探究收入、费用和利润三大动态要素的账户结构及其关系.也有学者从会计信息出发研究产权流转会计.吴俊英、孔红枚（2010）认为我国会计信息质量低的根源在于会计信息的公共产权属性,公共产权属性诱致市场失灵,市场失灵给政府管制提供理由.刘昌胜（2011）重新界定了会计信息的产权概念,构建一个均衡分析框架,将会计信息产权配置制度选择与均衡的会计信息属性配置纳入均衡分析框架.田昆儒（2012）从契约角度探讨会计的本质,揭示会计本质是会计契约论,认为会计工作秩序源于契约,其目的在于履行和解除契约.产权会计已经在我国形成了比较完整的体系,突破了传统会计的局限性,从产权理论出发研究会计的变革,清晰地界定了会计的产权,反映企业的产权结构,保护企业的产权权益,对于发展会计理论与改进会计实务具有积极意义.但现有研究针对产权流转会计的并不多,仍需继续努力.
二、关于产权流转会计规范的研究
西方国家经过几十年的研究,出现了一大批的研究成果,突出的表现就是相关产权流转会计准则的发布和实施,为丰富会计理论,改善会计实务,提高决策信息进而加强产权流转管理作出了巨大的贡献.
（一）矿业权流转的会计规范美国是研究矿产资源会计问题较早且较系统的国家,其在石油天然气会计问题方面走在了世界前列,研究成果丰硕.美国FASB在1975年到1995年先后发布了六份关于石油天然气的准则公告,对矿业权流转过程的规范主要涉及成果法、完全成本法下的石油天然气资产的计量、摊销、减值及信息披露等问题,并对矿业权的转让进行了详细的规范.国际会计准则委员会积极推动采掘业会计研究并取得成效.2004年12月,IASB发布了IFRS6“矿产资源的勘探与评价”,首次对矿产资源勘探与评价活动的会计问题进行规范,但IASB没有对开发、生产和废弃环节进行规范.澳大利亚建立了具有本国特色的采掘业会计准则体系,并于1989年发布了AASB1022和AAS7两份“采掘行业会计准则”,两者名称相同,且技术性的内容也一致,只是AASB1022应用于公司企业,AAS7应用于私营部门的非公司报告主体以及公营部门的商业企业.澳大利亚会计准则委员会（AASB）为了使其准则与国际会计准则委员会（IASB）的IFRS趋同,在IASB发布IFRS6的同时,也发布了与IFRS6对等的澳大利亚会计准则第6号“矿产资源的勘探与评价”.2006年2月,我国也发布了CAS27“石油天然气开采”,规范了完整的油气开采各阶段特殊业务的会计处理.
（二）土地使用权流转的会计规范土地资源作为企业重要且必备的劳动资料,具有资产属性,IASB、美国、香港等国家、地区或国际组织的会计准则对土地流转的计量都有规定,但都没有发布单独的土地会计准则.IASB对土地的会计处理散见于IAS16、IAS17、IAS40、IAS41的规定,现行规定是根据土地产权的不同以及持有目的不同划分的.中国对土地的会计规定分布于固定资产、无形资产和投资性房地产准则中.我国具体准则“固定资产”规定,因历史遗留原因单独估价入账的土地不提折旧.企业会计准则第6号“无形资产”（2006）将土地列入“无形资产”,分期摊销.企业土地转让所得的分配用于补交土地出让金、缴纳土地增值税、缴纳所得税款或形成企业的税后留利.如果将土地使用权出租,则遵照具体会计准则的规定,作为投资性房地产核算.
（三）租赁业务的会计规范美国是世界上租赁业务最发达的国家,其对租赁会计规范研究也比较早.AS13“租赁会计”准则,是对租赁业务会计处理的基本规范,此后又对其进行了多次修订.AS13将租赁分为资本租赁和经营租赁.IASB经过对租赁准则的多次研究和修订,于1997年12月正式发布IAS17“租赁”,IAS17是世界上许多现存准则的典范,它对融资租赁和经营租赁进行了根本的区别.AASB于1998年10月发布了AASB1008“租赁”,为了与IASB实现准则战略趋同目标,AASB于2004年7月正式颁布了与IAS17“租赁”趋同的澳大利亚会计准则第117号（AASB117）“租赁”,取代AASB1008.AASB117的基本内容与IAS17类似,但为了体现澳大利亚的特色,增加了带“澳”字的特别说明.我国关于租赁会计的规范从最初的“资产所有权观”到现在提出的“资产使用权观”是一个从无到有,从不规范到逐步规范完善的过程.我国独立的租赁会计准则出现在2006年财政部发布的具体会计准则中（以下简称CAS21）.CAS21从承租人和出租人两个视角规范了融资租赁和经营租赁的会计确认、计量与信息披露.现行各国及国际会计准则委员会都将经营租赁与融资租赁做了根本的区别,将融资租赁作为承租人的固定资产入账,经营租赁作为出租人的固定资产入账,这不符合IASB概念框架中关于资产定义的控制概念.经营租赁和融资租赁的经济实质是一样的,只是在租赁合约条款方面有细微区别,但在会计处理上产生了根本性的改变,导致会计信息缺乏可比性.因此,2010年,IASB和FASB联合发布了《租赁》准则征求意见稿,不再区分融资租赁与经营租赁,将所有的租赁都采用相同的处理方法计入承租人的资产负债表中.三、关于产权流转价值计量与信息披露的研究
（一）矿业权价值计量与信息披露的研究美国、国际会计准则委员会及澳大利亚等国家纷纷研究矿物资源价值的计量与披露问题.美国FASB在ASNo.19号准则中要求石油天然气生产活动按成果法（SE）进行计量,并规定企业应披露一套完整的年度财务会计报表.随后发布的ASNo.25,要求企业在成果法和完全成本法之间进行选择.ASRNo.253提出了一种以价值为基础的会计方法――储量认可法（RRA）.ASNo.69制定了石油天然气生产活动的一系列披露标准.IASB也明确指出勘探与评价资产在确认时应按成本计量,但在后续计量中,准则允许主体运用成本模式或重估价模式来处理确认后的勘探与评价资产.IASB在IFRS6中规定主体应披露用于认定和解释因矿物资源的勘探和评价而在财务报表中确认的金额的信息：勘探和评价支出的会计政策,包括勘探和评价资产的确认；勘探和评价矿物资源所产生的资产、负债、收益和费用,以及经营和投资活动的流量金额.澳大利亚采掘活动采用历史成本法下的权益区域法核算,并要求在损益表中采用附注或其他形式单独披露勘探、评价或开发成本的合计数及摊销费用总额.这些都是以历史成本为基础来计量矿物资源.
在会计职业组织和相关政府部门不断发布采掘业会计准则或规则对矿业权流转价值进行计量与披露的同时,会计学术界也展开对矿业权流转价值计量与披露问题的激烈争论.从内容上看,不仅包括矿业权资产的确认、计量和披露,还包括矿业权转让的收益确定、相关的所得税问题和通货膨胀问题等；从研究方法上看,既有规范研究,也有大量的实证研究.H.J.布鲁克（Horace.R.Brock,1997）全面系统地介绍了当时流行的成果法和完全成本法的理论与应用问题、石油天然气所得税问题以及石油天然气销售收入的核算问题等.哈利.I.渥克（HarryI.Wolk,2004）等也专门研究了“石油天然气会计”问题.Berry,K.,T.Hasan,&D.O’Bryan（1998）等人的研究结果认为,市场能够辨别完全成本法公司和成果法公司,并且对于每一类型公司披露的储量数量有不同的反映.这些研究对产权流转会计的发展产生了积极深远的影响.
与国外会计理论界相比,国内会计学界对矿业权流转会计问题的研究起步较晚,但也涌现出了很多在矿业权会计研究方面的成果.龚光明（2002）认为应以历史成本作为油气资产计量的基础,讨论了石油天然气资产的“历史成本+储量数量模式”和储量认可会计及其标准化计量.吴杰等（2005）综述了我国石油天然气会计信息披露规范的现状.赵选民（2006）对我国三大石油公司会计信息披露进行实证研究,提出我国石油上市公司会计信息披露模式应当改进,增加有关储量、非财务数据、前瞻性信息以及企业社会责任履行情况的信息.谭旭红（2006）建议石油天然气采用成果法,煤炭矿物资源采用完全成本法.
（二）土地使用权价值计量与信息披露的研究由于西方大多实行土地私有制,导致FASB、IASB对土地的确认与计量与我国存在差异.FASB、IASB将“土地”、“土地和建筑”明确划分为两种类别的不动产,作为“不动产、厂房、设备”科目下独立的项目核算,土地的使用期限通常是无限的,因而对其不计提折旧.同时IASB规定,土地和建筑物的公允价值由合格的专业评估人员通过评估确定,通常是市场价值.投资性房地产在资产负债表上应当以公允价值列示,投资性房地产的价值在某一资产负债表日与下一资产负债表日之间发生变化,应当于收益表中列示.我国对土地使用权的价值计量与披露研究不多,也不够深入.谢芳（2008）提出了“建筑物先行确认法”的处理方法,解决外购房地产的价款中土地使用权与地上建筑物之间难以分配的问题.徐晓黎（2008）提出划拨土地使用权作为固定资产核算存在问题,应对其进行公允价值评估,明确其入账价值,保证会计信息的可比性和真实性.
（三）租赁资产计量与信息披露的研究现行租赁会计准则遵循实质重于形式的原则,将融资租入资产计入承租人的资产负债表中,作为“固定资产”入账,以租入资产取得时的公允价值与最低租赁付款额现值两者中的较低者作为入账价值,并与自有固定资产一样计提折旧,计入当期损益.承租人应将每期支付的租赁付款额之和计入“长期应付款”项目,融资租入资产与最低租赁付款额之间的差额计入“未确认融资费用”项目,在租赁期内,按实际利率法摊销,计入“财务费用”科目.学术研究方面,BrucePounder,CMA,CFM（2009）分析了经营租赁资本化对EBITDA和ROA产生的影响.AmandaM.Grosan&StevenD.Grosan（2010）研究了FASB和IASB联合框架影响下的租赁费用资本化对流动负债和总负债以及流动比率和资产负债率的影响.SarahL.C.Zechman（2010）研究了租赁公司的信息自愿披露与列报之间的关系.JohnHepp&RahulGupta（2010）研究了在制定新的租赁会计准则时应做的准备工作,包括初始直接费用的处理、租金的折现、需要披露的信息等八个步骤.MarkP.Bauman&RichardN.Francis（2011）研究了出租人的会计,从财务报表的角度研究了租赁会计的计量与披露问题.国内关于租赁会计研究的学者不多,且主要是一些硕士学位论文,如卢洁琼（2004）、王宇慧（2005）、王明霞（2005）、刘洋（2007）对租赁会计进行了研究.
综上所述,国外研究主要集中在产权会计准则规范方面,学术界虽触及了产权与会计的关系研究,但没有形成体系.而我国的产权会计已形成了比较完整的体系,突破了传统会计的局限性,从产权理论出发研究会计的变革,清晰地界定了会计的产权,反映企业的产权结构,保护企业的产权权益,对于发展会计理论与改进会计实务具有积极的意义.现有文献研究了产权会计的规范以及产权会计的基本理论问题,有一定的概括性,但总的来讲,研究存在如下问题：（1）资源资产产权特征研究不够；（2）关于产权流转会计研究不够,目前的会计主要是对初始产权的计量,对二级产权流转过程中会计计量问题几乎未涉及；（3）结合会计的公允价值计量理论研究不够,现行的研究主要停留在历史成本上.基于此,需要继续加强对产权会计的研究,尤其是要加强土地流转.土地使用权、矿业权、租赁等产权流转过程中的价值如何计量将会引起会计界的关注.