本站原创摘 要：本文就目前我国注册会计师继续教育的目的、教育的对象及相关豁免继续教育的规定、教育培训计划的内容、参加继续教育时间与考核标准的比较等方面,与美国、英国、加拿大、西班牙等国家以及国际会计师联合会的有关做法进行比较,从中找出差异并分析其原因.
关 键 词：继续教育 制度 比较
注册会计师继续教育培训是指注册会计师为保持和提升其专业素质、执业能力和职业道德水平进行的学习及其相关活动.继续教育培训是保持和提升注册会计师专业素养、胜任能力和职业道德水平的重要手段.近年来,各国在注册会计师继续教育问题的研究方面取得了很大成绩,国际会计师联合会(IFAC)教育委员会于2003年和2004年先后颁布了7项国际教育准则；我国继2005年颁布《中国注册会计师协会关于加强行业人才培训工作的指导意见》(简称“三十条”)后,2006年颁布《中国注册会计师继续教育培训制度》(征求意见稿)(以下简称《征求意见稿》).由于各国的会计职业发展水平不同以及各自所处的环境不同,各国注册会计师的职业后续教育仍存在差异.本文对美国、英国、加拿大、西班牙等国家以及我国新颁布的注册会计师职业后续教育制度进行比较研究.
一、继续教育培训目的比较
西方国家对注册会计师继续教育培训的目的一般均有规定,其核心是保持和提高注册会计师专业胜任能力,但表述上又不完全相同.其中美国注册会计师协会(AICPA)、加拿大注册会计师协会、英格兰及威尔士特许会计师协会(ICAEW)强调,注册会计师继续教育是保证或保持并增强或提高其职业胜任能力；英国特许公认会计师公会(ACCA)强调注册会计师继续教育是保持其应有道德能力；爱尔兰特许会计师协会(CICAI)强调保持、加深并且扩展其专业胜任能力；我国香港会计师公会强调注册会计师继续教育的目的是保证其会员专业能力的维持和提高.我国新颁布的《征求意见稿》从现实性角度将注册会计师继续教育的目的定位到注册会计师个人素质和队伍整体素质建设两方面,具体为“保持和提升注册会计师的专业素质、执业能力和职业道德水平,加强注册会计师行业人才培养,建立一支在质量和数量上都能够满足我国经济和资本市场发展战略,以及现代企业制度需要的执业队伍”.从上述各国注册会计师继续教育的目的来看,不同点在于注册会计师继续教育的目的是保证还是保持注册会计师的专业胜任能力.由于目前我国注册会计师的专业水准参差不齐,部分人员尚未达到专业所需的能力.如果将继续教育目的定位于“保证其专业胜任能力”,必然加大各级注册会计师协会的责任,同时也难以达到保证的程度,如果未能达到反而会降低注册会计师协会的威信.所以我国目前将继续教育培训目的定位于“保持和提升注册会计师的专业胜任能力”是符合当前我国国情的.
二、继续教育的对象及相关豁免继续教育的规定比较
西方国家注册会计师继续教育的对象均为全体会员,包括执业会员和非执业会员.美国AICPA将培训计划定位为怎么写作于广大会计人员及相关领域人员,包括注册会计师；在企业中从事会计工作的一般会计人员、财务主管、主计长以及总会计师和主管财务的副总经理；非盈利组织的有关会计人员；独资和合伙企业的业主以及合伙人；律师和咨询顾问(包括税务方面的顾问,医疗卫生、福利方面的顾问等).有些国家还有对豁免继续教育的特殊规定,如澳大利亚特许会计师协会规定,会员长期没有从事专业活动,由于身体残疾无法参加后续教育者,可以不参加继续教育培训.我国继续教育对象也是全体会员,有的地方规定：继续教育培训对象分主任会计师、部门经理、项目经理、一般注册会计师、注册资产评估师、业务助理人员、非执业会员六个层次.《征求意见稿》也对注册会计师后续教育对象的豁免教育做出了规定,从“以人为本”角度出发,对身体残疾或因病无法学习的会员、生育的会员、出国的会员规定可以在本年度不参加继续教育培训,后延一个年度,但不得影响下一年度继续教育培训学时的完成.从各国继续教育对象及相关豁免继续教育的规定可以看出,我国和国外差别不大,只是在部分细节有所不同.
三、继续教育培训计划的内容比较
不同的国际组织关于继续教育培训计划内容的阐述方式不同,一种是不规定继续教育计划内容,如加拿大、澳大利亚等国的协会；另一种是规定继续教育计划内容,如美国注册会计师协会、国际会计师联合会等.美国根据不同的业务领域将培训课程分为会计和审计业务、税务业务、咨询业务和管理业务等部分,在每类业务中根据业务内容性质的不同又作了进一步分类.以“会计和审计业务”为例,包括保证信息的完整性；国际性业务；管理咨询和业绩管理；技术相关问题等部分.其中保证信息的完整性主要是关于会计处理和报表审计方面的内容,包括“非盈利性组织的会计和报告实务”、“AICPA小型企业审计指南”、“流量表：编制、披露和使用”等多门培训课程；国际性业务涉及国际会计和与欧元有关的会计及报告规定,由两门培训课程组成,分别为“欧元：会计和报告的规定”、“国际会计和报告”；管理咨询和业绩管理主要是管理会计的知识,包括“非盈利组织的成本分配方法”和“最新财务和管理会计”等课程；技术相关问题主要讨论计算机对传统审计业务的影响和应采取的对策,由“审计电子证据和软性信息”、“如何在无纸化社会中从事审计工作”和“计算机环境下内部控制的应用”等课程构成.国际会计师联合会(IFAC)教育委员会2003年颁布的国际教育准则第2号《职业会计教育计划的内容》规定了职业会计教育计划的知识含量,这些知识是取得职业会计师资格应掌握的内容,旨在确保为取得IFAC会员团体的会员资格的候选人拥有足够先进的职业会计知识,使其能够在日益复杂、不断变化的环境中发挥有胜任能力的职业会计师的作用.职业会计教育计划的基本知识包括：会计、财务及相关知识；组织和企业知识；信息
我国借鉴大多数国际组织的做法,在修订的注册会计师继续教育培训制度中没有详细列示培训的具体内容,而是原则性地规定继续教育内容由中国注册会计师协会和地方注册会计师协会在年度培训计划中确定,对执业注册会计师的继续教育培训按其不同能力需求分层次进行.如有地方规定的继续教育培训内容主要是注册会计师、注册资产评估师必须熟练掌握的会计及财务管理理论和实务、审计理论和实务、管理咨询理论和实务、税务理论和实务、资产评估实务、建筑工程评估实务、机电设备评估实务、国家有关政策和经济法规、特殊行业会计与审计知识、计算机技术、外语、职业道德、事务所管理知识、以及独立审计准则、资产评估准则、执业规范和执业所需的其他知识与技能.培训内容的深度与广度及侧重点视不同对象而定.我国在课程设置方面正朝着与国际接轨的方向迈进,但应该注意的是我们在学习国外经验的过程中,不能对国外的东西生搬硬套而不考虑我国国情.如美国由于资本市场比较发达,所以对外报告会计在会计继续教育中占有较大比重；而我国目前更应该重视管理会计方面的课程才更符合本国经济发展的需要.
四、继续教育时间与考核标准比较
西方国家对注册会计师继续教育的学时、学分均有具体规定.如加拿大注册会计师协会(CGAAC)规定,每个会员在三年内必须完成100小时的继续教育课程学习；西班牙规定在成为西班牙注册会计师协会(ICAJCE)的会员后,每年应至少参加30学时的后续教育培训,其中一半学时是关于会计、审计、税法等常规性课程,另一半学时是特殊专题课程.无论是面授、远程教育、电教还是自学,都有统一的学时计算规定.ICAJCE将所有的培训课程及学时规定列表公示,供会员参考；日本后续教育制度则规定,个人会员及准会员有每年必须完成40个时间单位以上的后续教育的义务.我国注册会计师继续教育培训每两年为一个考核周期.即从起始年度的1月1日起至次年的12月31日止.每个考核周期接受的继续教育培训时间累计不得少于80个有组织形式的学时,每年不得少于30个学时；职业道德培训每个周期不得少于4个学时.从各国注册会计师参加后续教育的时间来看差别不大,尤其体现在我国和国外的差距明显缩小.《征求意见稿》颁布以前我国对注册会计师后续教育时间是这样规定的：执业会员接受继续教育的时间三年内不得少于180学时,其中每年接受后续教育培训时间不得少于40学时；接受脱产后续教育的时间三年累计不得少于120学时,其中每年接受脱产后续教育培训时间不得少于20学时.我国注册会计师参加后续教育时间缩短的原因是因为近年来注册会
五、继续教育培训的形式比较
西方国家继续教育形式大体分为有组织形式和非组织形式两类,但其具体内容又有所不同.美国2000年2月颁布的《后续职业教育准则公告》征求意见稿中,明确提倡两种学习方式,一种是有组织的学习活动,在该方式下,组织者负责将学习计划传递到最终的用户手中,可以采用各种形式如工作室、研讨会等；另一种为自主的学习活动,该方式下的学习活动是在没有外部组织者的帮助之下进行和完成的；加拿大注册会计师协会职业继续教育培训主要采取以下方式和措施：课堂教育；专门聘请有关专家、教授到各地巡回做学术讲座,讲座采取听课证的方式,由公司出面认购；组织召开研讨会；制作多媒体、录像带等；网络或教学；每年组织各省的分会召开会议,研讨有关继续教育职业教育问题.日本继续教育的形式分为集中培训、自学、编写专业书籍和在培训班授课等方式.集中培训包括协会主办的培训班或研讨会、事务所内部培训、会员自发举办的集中培训；自学包括对指定文章、专业书籍方面的学习和参加学术活动；以自学方式选修的注册会计师均需以传真或电子邮件方式提交学习心得；编写专业书籍指通常能被购写的与注册会计师业务相关的书籍或论文,也包括为出席各种学术研讨会撰写的报告等；培训班授课通常指接受协会、事务所和自发培训班的委托,为其培训班进行授课.我国注册会计师继续教育培训形式也分为有组织形式和非组织形式,有组织形式的继续教育培训包括：中国注册会计师协会或地方注册会计师协会、培训机构举办的境内外各种培训班、研讨班、学术报告会等；中国注册会计师协会或地方注册会计师协会主办或认可的论坛、专业性研讨会和经验交流会等；地方注册会计师协会认可的事务所内部培训；中国注册会计师协会或地方注册会计师协会通过远程教育直播系统提供的注册会计师继续教育培训；中国注册会计师协会或地方注册会计师协会认可的其他方式.非组织形式的继续教育培训包括：公开出版或发表的专业著作、专业论文；担当注册会计师继续教育培训的授课人、研讨会的主持人或演讲人；参加行业业务质量检查；承担市级以上专业学术团体、行业协会、政府部门组织的专业课题研究,并取得研究成果；中国注册会计师协会和地方注册会计师协会通过远程教育点播系统提供的注册会计师继续教育培训；在境外事务所实习；利用中国注册会计师协会或地方注册会计师协会制作的继续教育培训光盘及其指定的教材自学.
从各国继续教育培训形式来看,进行继续教育的方式多样,这与参加的继续教育人员的需求是一致的.英国特许管理会计师协会(CIMA)最近公布了其近期进行的有关职业后续教育实施方式及必要性等的一项调查,结果表明英国大多数会员认为工作基础上的学习是最适宜的沟通与职业素质培养(CPD)教育方式,得到支持的其他CPD教育方式还有：面授或网络课堂(85％赞成),阅读(72％),参加会议或研讨会(71％),与同行、同事或经理讨论、指导,更进一步的教育资格和证书,为技能发展而进行的观察、研究,发展客户等.相比而言,我国近年来在继续教育方式上有了很大发展和进步,正在改变以往单一的“填鸭式”的教学方法,向多样、灵活的教育方式发展.
六、继续教育的监督检查比较
西方国家对会员继续教育培训的监督均有规定主要是：一是关于后续教育证明及相关资料保管的规定.如要求由会员本人保管相关证明,保管时间从2年至10年不等,我国香港会计师公会规定保管2年,英国ACCA规定保管3年,爱尔兰特许会计师协会规定保管5年,美国注册会计师规定10年.英格兰及威尔士特许会计师协会规定会计师事务所举办的培训证明由会计师事务所保管,美国注册会计师规定职业继续教育提供者必须保管相关资料.二是对继续教育培训执行情况进行检查的规定.各协会对检查均提出要求但不完全一致,一部分协会是采取检查或抽查办法确认继续教育培训执行情况,如英国ACCA、英格兰及威尔士特许会计师协会、澳大利亚特许会计师协会等；另一部分是采取是会员自己申报,协会随机抽查确认的方式.如荷兰规定由注册会计师协会审查,我国香港规定由注册部随机审查,加拿大协会规定由理事会审查.三是对继续教育提供者的要求.美国注册会计师协会对继续教育提供者提出规定以强化培训质量.我国《征求意见稿》对继续教育的监督检查的相关规定也从上述三个方面进行阐述：一是关于后续教育证明及相关资料保管的规定.《征求意见稿》建立注册会计师自己保存参加继续教育的证明文件并接受协会检查的制度,要求执业注册会计师在3年内保留记录参加继续教育培训的证明文件及相关资料,并在地方协会检查或抽查时予以提供.证明文件的内容主要包括：接受培训者姓名、培训班名称、培训地点、培训时间、考试考核成绩、接受培训学时,以及培训机构名称、培训证明签发人、培训机构公章和签发证明文件时间等；二是对继续教育培训执行情况进行检查的规定.《征求意见稿》建立对注册会计师完成继续教育培训情况的考核和评价体系,要求地方注册会计师协会建立和实施对注册会计师完成继续教育培训情况的考核和评价体系,实施培训班的结业考试制度,对其接受继续教育培训活动的内容和效果进行检查,对结业考试不合格的,不计算培训学时,不发给结业证明,同时要将培训结果通报所在会计师事务所.对无正当理由未完成继续教育培训学时要求的注册会计师,暂缓通过任职资格检查；三是对继续教育提供者的要求.《征求意见稿》建立和实施对继续教育培训机构的培训能力和培训效果的评估机制,从培训机构的教学与基础设施、培训项目的开发、师资、教材、教学方式、教学手段、教学管理、培训效果等方面进行考核和评价,确保培训机构的资质能力和培训水平符合要求.培训机构本身应当保证所提供的培训项目是最新的或中国注册会计师协会和地方注册会计师协会要求的内容,包含的知识要准确,项目的设计要合理,运用的传授和学习方式要科学适用.