欧盟执行IFRS评估综述

更新时间:2024-01-26 作者:用户投稿原创标记本站原创 点赞:32499 浏览:153876

摘 要:根据欧洲区域经济体内各成员国遵从第1606/2002号法令要求对各国上市公司与非上市公司执行IFRS计划的梳理,以及欧洲主要会计监管机构对欧洲市场执行IFRS的评估发现,欧盟自2005年起强制执行IFRS所获得成效是积极的,但执行所实现的高效可比性还取决于国别差异的消除.

关 键 词 :会计监管机构;IFRS执行;欧盟

中图分类号:D9文献标识码:A 文章编号:1672-3198(2012)12-0147-02

自欧盟于2005年起要求在本区域内国家上市的企业按照国际财务报告准则(IFRS)编制合并财务报表以来,欧洲各大会计监管机构将讨论的热点从区域经济体内的会计协调转向了欧洲会计准则与国际准则的全面趋同,采用多角度、多层面、多途径对欧洲市场IFRS执行进行评估和问题探讨.

1.欧洲各国执行IFRS的计划

随着“被认可的IFRS(endorsed IFRSs)”而非“全面采用的IFRS(full IFRSs)”在欧洲市场的强制执行,欧盟委员会(EC)首先关注的是区域经济体内各成员国是否遵从于2002年通过的第1606/2002号法令“采用国际会计准则(IAS)”的要求,对各国上市公司与非上市公司执行IFRS的计划进行调查.截止至2010年7月1日,欧洲经济区的27个欧盟成员国和3个欧洲自由贸易联盟国家(EEA)均明确了IFRS的执行计划.

(1)法律要求.除卢森堡要求适用普通法的公司(不包括银行和保险公司,这两类企业依据正式法规必须执行IFRS)执行IFRS的法规还处于法律建议(law proposal)阶段,其他欧洲国家均已通过正式法规(final law)要求在本国上市的公司采用IAS/IFRS.

(2)IFRS执行范围.各国对各自国内上市公司采用IAS/IFRS的范围的要求各有不同.其中,奥地利、法国、西班牙、瑞典的上市公司须无条件执行欧盟的“被认可的IFRS”;希腊、捷克、爱沙尼亚等国允许上市公司具有被要求执行IFRS的选择权,比利时则允许房地产投资公司具有被要求执行IFRS的选择权;德国、匈牙利允许上市公司根据本国会计准则提供额外的信息,罗马尼亚则允许根据欧盟第4号指令向管制机构提供必要信息;在意大利,除保险公司外,其他上市公司具有被要求执行IFRS的选择权;爱尔兰、荷兰、英国的上市公司具有允许使用IFRS的选择权;芬兰、冰岛等国则对IFRS的执行时间和条件予以限定.

(3)非上市公司执行要求.欧洲各国对IAS/IFRS在非上市公司的执行规定较为宽松.丹麦、德国、西班牙等15个国家具有允许本国非上市公司在合并财务报表中采用IFRS的选择权,另有13个国家允许部分公司使用IFRS,银行和保险公司这两类企业通常被要求采用IFRS,小企业以及相关法律范围之外的公司则不受限制.

(4)IFRS执行程度.法国、意大利、西班牙、英国、瑞典等13个国家在2005年以前没有采用过IAS/IFRS,其他国家如德国于1998年即在上市公司合并财务报表中执行了IAS,2003年又拓展到非上市公司的应用.其余国家在2005年之前部分或全部执行过IAS/IFRS.值得关注的是,丹麦和芬兰的金融业公司直至2005年才执行国际准则,大大落后于国内其他行业国际准则的采用进程,而如立陶宛、罗马尼亚的金融业公司分别在1997年和2001年就已采用了国际准则.由于金融业会计处理较为复杂,因此经济实力较强国家会制定自有的金融保险业会计准则,而经济实力一般的国家则出于成本效益考虑直接采用国际准则.


2.FEE对IFRS在欧洲市场实施的评估

由来自欧洲逾四十家会计职业团体组成的欧洲会计师联合会(FEE),对欧盟市场采用的“被认可的IFRS”在执行过程中所可能引发的财务报告问题以及对审计报告所产生的影响进行讨论.综合区域经济区内13个国家、四大会计师事务所以及欧洲证券监管委员会(CESR)、欧洲财务报告咨询组(EFRAG)和欧洲共同体工业联盟(UNICE,现已改名为欧洲商业联合会)的回复,FEE认为,由于“被认可的IFRSs”与“全面采用IFRS”存在的差异,财务报告和审计报告中对报告编制基础的描述以及相关解释应采用更为明确的文字进行说明、描述形式也应得以一致,以便提高对外披露信息的透明度、增强信息可理解性,从而帮助投资者更好地了解公司的运营状况和投资动向.

3.CEBS对欧洲银行业执行IFRS的评估

根据EC考察的各国市场执行IFRS计划中可以发现银行业是一个比较特殊且备受关注的行业.欧洲银行监管委员会(CEBS)从行业监管角度出发,认为IFRS执行可能会对银行监管要求的自有资金履行标准产生不利影响,而对财务报表引入的变动尤其是对监管要求的自有资金造成的变动将可能无法反映银行运营的经济实质.因此,2006年2月,CEBS对欧洲18个国家的银行在2005年1月1日前后依据本国会计准则和依据IAS/IFRS编制的财务报表进行了比较分析,通过对银行管制成本和资产负债表主要项目的评估发现,准则转换导致了“适当的自有资金总额(Total Eligible Own Funds)”的适度下降,但“监管资本的审慎过滤器指引(Guidelines on prudential filters for regulatory capital)”能够抵消这一负面影响.且欧洲银行依据IAS/IFRS调整提供的财务数据能够决定银行的自有资金以满足银行监管者对权益资本的监管要求.CEBS于2007年对28个欧洲国家银行监管资本进行的类似分析也得出了相同结论.在两年报告的比较基础上,2007年分析报告指出,“审慎过滤器”的作用随着时间的推移将得以完善,可供出售权益工具(AFS equity instrument filter)便是抵消执行IFRS情况下银行监管资本变动不利因素的主要“过滤器”,而确定性优先股、嵌入式衍生工具的划分、套期和贷款损失也发挥了重要作用.4 EC和ICAEW对欧洲市场IFRS执行情况的评估

随着IFRS执行在欧洲市场立法层面和政策层面的考察得以证实后,EC将视线转向了IFRS的应用操作层.2007年英格兰及威尔士特许会计师协会(ICAEW)应EC的要求对欧盟25个成员国的200家上市公司第一年(即2005年)采用IFRS编制合并财务报表的情况展开考察.2009年5月,EC以270份财务报告为样本进一步考察欧洲市场2006年IFRS执行情况,关注财务报告的披露质量.根据两份欧洲IFRS执行研究报告可以得出以下结论.

(1)利益相关者角度.①于财务报表使用者而言,IFRS编制的财务报表有助于进行财务信息的跨国比较、同行业内以及行业间的比较,但部分特殊会计处理如金融工具相关准则增加了财务报表的理解难度.②于财务报表编制者而言,IFRS的执行促使了公司内部报告对国际准则的采用.但由于确认、计量和披露要求规范的增多,增加了编制的难度和实现准则转换的难度.③于市场管制者而言,当前对IFRS执行所采取的法律手段使IFRS能得以合理应用,但有关信息披露的会计政策和管理层决策等规范还有待完善.

(2)证券市场反应.①IFRS的执行增强了财务报告的可比性.从总体而言,相较于2005年的财务报告,2006年的财务信息具有更高的质量.上市公司对IFRS会计处理的选择性更为明确,尤其是对公允价值会计的应用方面(金融业公司大都采用了公允价值选择权,而非金融业公司只有大型集团公司才采用公允价值选择权).但较为复杂的金融工具准则在中小型公司中的应用存在问题,国别经济政策差异使得跨国信息披露存在不对等情况,对损益类账户形式和附注中披露形式等国别会计文化的不同影响了财务信息的呈报,商业模式也影响了行业间的信息比较.②IFRS对信息披露的影响.一方面,会计信息披露框架与财务报告编制基础在“被认可的IFRS”执行后达成了一致,会计政策的呈报方面有所增强.但另一方面,由于会计政策的不全面使得相关信息披露不完整,削弱了财务报表和业绩计量方法的可理解性.此外,一些企业主要是银行和保险公司还根据实际情况额外提供了除IFRS要求之外的财务信息.③不确定因素影响.宏观经济环境、中小企业资源经验缺乏、IFRS执行培训工作、国别法律规范和市场管制以及国别会计传统等因素都可能对IFRS的执行产生影响.在25个欧盟成员国中,只有10个国家完全采用了所要求的会计准则,各国对IFRS执行的法律强度不一.同时由于时间的滞后,大多数财务报告编制者没能及时采用新准则.而对IFRS的采用是自愿还是强制的态度也产生了一定经济后果.

(3)IFRS实施成本.规模较小的公司由于没有能力或没有意愿利用内部资源而只能在最大程度上依赖于外部支持,因此承担着较高的实施成本.规模较大公司由于更为复杂的交易需要较为精细的会计政策,因此会更积极地为会计准则转换做准备以降低未来成本.审计师的IFRS执行成本则更多取决于企业和审计师之间的关系.

5.EFRAG对欧洲“执行IFRS效果分析”的讨论

评估的目的之一即考察IFRS执行的效果.EFRAG从考察效果的方法入手,于2011年1月联合英国会计准则制定者(ASB)发布了一份名为“考虑会计准则影响(Considering the Effects of Accounting Standards)”的讨论稿,关注IASB的允当程序(due process)在准则制定中所起的作用,并表示允当程序中对IFRS执行效果的分析将有助于提高IFRS的质量.与之前其他会计监管组织所做考察不同的是,该讨论稿基于EC发布的一系列涉及IFRS在欧洲市场执行的政策,探讨了“效果分析(effects analysis)”作为会计准则发展和执行效果考察的系统过程,明确了“效果(effects)”的概念和范围,并讨论了支撑效果分析的重要原则以及效果分析的可行性.讨论稿认为,准则制定者需要验证新准则或修订准则的预期结果、明确和评估准则的效果、明确准则的选择并做出最优选择.作为全球统一会计准则制定者的IASB应在一定程度上代表国别准则制定者和类似组织执行会计准则效果证据收集工作,在准则制定允当程序中执行IFRS的效果分析,及时评价IFRS执行效果情况.

6.结论

欧洲区域经济体内国家数量众多以及“强制”执行IFRS的要求使得欧洲监管部门自2005年起面临重大挑战,如何协助具有更高质量的会计准则在欧洲市场得以合理实施.欧洲区域委员会、证券监管机构、银行监管机构和会计师行业等会计监管部门对欧洲执行IFRS前两年的情况展开评估,发现强制执行IFRS的成效是积极的,但执行所实现的高效可比性还取决于国别差异的消除.IFRS执行效果的评估直接影响全球单一一套会计准则的制定,因此效果的分析和评估也应贯穿于准则制定和应用的全过程.此外,值得说明的是,无论是欧洲证券及市场管理局(EA)还是其前身欧洲证券监管委员会(CESR),对IFRS执行过程的评估往往采用议函(Comment letter)而非报告形式,因此本文未予纳入.

1;FEE,Reporting Issues in Relation to Endorsed IFRS and Possible Implications for the Audit Report[EB/OL]..fee.be,2005.