路桥施工企业在执行建造合同准则中存在的问题与

中图分类号：F270 文献标识：A 文章编号：1009-4202（2013）04-000-02

摘 要 论文分析了X路桥施工企业会计制度存在的不足,结合企业在执行建造合同准则中存在的问题,提出了相应的改进对策.

关 键 词路桥施工企业 建造合同准则 问题 对策

《建造合同》是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的产而订立的合同.由于近几年来市场竞争越来越激烈,加上我国的路桥施工市场还不够规范,施工企业的发展面临着许多困难.路桥施工企业面对尚未与国际趋同的建造市场环境和施工企业的管理水平,执行建造合同准则会面临一系列问题,如何将准则在施工企业更好的执行,提高施工企业会计信息质量,则成为一个亟待解决的问题.

一、路桥施工企业会计制度存在的不足

1.会计信息质量不能满足要求

按原施工企业核算办法,无法从账表上直接了解整个路桥工程项目的预计总收入、总成本和毛利,也难以直接反映出该路桥工程项目实际累计发生的成本、盈亏及合同结算情况等.

2.无法满足稳健性原则要求

在对预计项目合同亏损的处理上,路桥施工企业会计核算只对已实际发生的部分进行反映,对尚未完工部分的盈亏情况无法作出账务处理,而建造合同准则,对此进行了合同预计损失准备的计提.

3.难以从整个工程的角度真正体现权责发生制原则

在收入与成本的配比处理上,路桥施工企业会计核算是根据在建工程盘点表来测定未完施工的成本,从而推算出已完工程成本；对工程收入的确认,则是按照经营部门的统计产值确认（有时按照业主批复的计量支付确认）,准确性不高.

4.难以满足精细化管理的要求

路桥施工企业会计核算反映的是事后成本,对成本的事前控制难以实现；而建造合同准则则通过编制整体工程工作量成本预测,起到了事前控制的目的,使生产经营人员做到心中有数、有的放矢.

二、路桥施工企业在执行建造合同准则中存在的问题

1.企业概况

X路桥施工企业以承建国内外高等级公路、桥梁为主,集施工、设计、监理、科研、检测、机械制造为一体的大型公路工程施工总承包特级企业,公司具备路基、路面、桥梁、隧道等专业一级承包资质,交通安全设施、钢结构专业公司各1个,同时设有3个海外办事机构.

2.完工百分比确认问题

按照准则规定,确认完工百分比有：实际成本比例法、完成工作量比例法和实际技术测量法.在实际工作中,X路桥施工企业以实际成本比例法确认完工百分比,这主要是因为以实际成本比例法确认完工百分比具有简单、可操作性强等优点,这也符合会计配比这一基本原则.但是,成本投入与完工程度经常不是一种严格的对应关系,以成本投入多少来反一映完工程度往往会出现偏差.

按照实际工作中最常用的实际成本比例法确认完工百分比,其准确性取决于预计合同总成本和实际成本.其中,预计合同总成本的确定有着上述各种不确定性因素,另外实际成本的及时、完整地归集也有赖于企业自身管理制度和管理水平,因而,完工百分比的确认存在不确定性.

3.营业收入和施工产值差异较大问题

（1）建造合同收入大于产值

完工百分比偏大：没有投入的材料计入了成本,造成当期确认的建造合同收入增大,而实际上没有形成产值；预计总成本没及时调整：预计总成本编制偏小,而实际成本支出较大,造成前期确认收入多,后期收入确认少可能造成后期亏损；清单工作量比重不均匀所致：当期完成的分项工程在总清单工作量中所占比重小,使实际完成的产值小于建造合同收入；其他影响因素：如口径不一致等,施工产值遗漏,造成部分产值少统计,往往在分包产值统计上出现差错的可能性较多.

（2）建造合同收入小于产值

完工百分比偏小：主要是分包结算不及时,造成大量成本没有入帐,造成完工百分比偏小,而实际分包产值已形成.

预计总成本没及时调整：预计总成本编制偏大,而实际成本支出相对预算数小,造成前期确认收入少,前期可能亏损,而后期收入确认多,可能造成后期盈利大.

清单工作量比重不均匀所致：当期完成的分项工程在总清单工作量中所占比重大,使实际完成的产值大于建造合同收入.

其他影响因素：如口径不一致等,统计产值包括变更部分完成工作量,而预计总收入尚未调整.

4.已完工未结算金额较大

随着建造合同准则执行的深入,目前大部分路桥施工单位存在已完工未结算金额较大的情况,已完工未结算反映企业工程计量结算的情况.X路桥公司2011年底已完工未结算金额达59个亿,占资产总额的35%,约占全年营业收入的23%,按全年营业收入260个亿计算,相当于2.7个月的工作量未进行计量结算,极大的占用了企业的资金和资源,这也是导致企业资金紧张的一个主要原因.如果业主最终不能确认和计量,则存在一定程度的潜亏风险.

三、改进策略分析

1.完善建造合同准则

（1）应增加完成合同法.针对目前合同变更比较普遍,而业主对合同变更批复严重滞后的情况,按目前准则规定“客户能够认可因变更而增加的收入”,通常会计师事务所的理解是取得业主能够认可的支持性资料,即业主的书面变更批复,则会造成企业利润大起大落,不符合建造合同将收入与成本在不同会计年度进行配比的原则.我国建造合同准则应该结合我国目前的实际情况进行修订或完善,对变更工程收入和成本的确认选择完成合同法,对其他正常的工程部分按完工百分比法,即合同损益的确认方法采用完工百分比法和完成合同法两种,对执行完成合同法设定执行条件,这更有利于建造合同准则的适用性,使建造合同核算结果更加合理.

（2）应提高索赔奖励的确认条件.建造合同准则,对合同索赔和奖励确认的条件过于宽松,针对准则存在的不足,X 路桥施工企业在执行中对其进行修正,在建造合同办法第二十条规定,每月25日前,项目经营部门向财务部门提供《项目合同当前预计总收入和总成本确认表,作为财务核算的依据.第二十一条规定项目经理部以批复后的预计总收入作为按完工百分比确认合同收入的依据,没有得到公司批复的预计总收入不能作为项目经理部进行帐务处理的依据.经过对准则的修正和完善,X路桥施工企业合同收入的确认更符合谨慎性原则,减少人为因素的影响,提高会计信息的质量.

（3）合同预计损失应原渠道转回.目前准则采用计提合同预计损失准备计入资产减值损失,转回时冲减主营业务成本的方式核算.建议准则对此修订为合同预计损失转回采用原渠道冲回的方式.这易于操作和易理解,按指南中的说明,对由于完工进度的推进转回的合同预计损失冲减预计总收入,对由于预计总成本的变化产生合同预计损失的变化记入“资产减值损失”,这样每期在计算合同预计损失的变动额时要对其进行分解后再进行账务处理,增加了实务操作的复杂性,而原渠道冲回则更易于理解和操作.

2.提高企业管理水平

（1）细化成本核算对象.路桥施工企业应细化成本核算对象,如X国有路桥施工企业目前是按章节设置成本核算对象,企业及项目如有管理与核算需要,可以进一步细化核算对象.在此,建议管理规范的施工企业应细化成本核算对象,细化到毛利率水平相同的分部分项工程,按细化后的成本核算对象进行建造合同核算,可以让路桥施工企业管理更有针对性,更有的放矢.

（2）重视经验数据的收集和积累.路桥施工企业经营部门应高度重视企业施工定额或企业作业成本数据的收集和积累,要建立起完整的工程成本估算数据库.应充分重视这项基础工作,下足够的气力逐步完成这项系统工程,并随时做好系统的维护,为提高投标报价工作的质量和提高预计总成本和预计总收入的预测预估水平,进而提高路桥施工企业的合同管理水平和成本管理水平提供必要的基础和前提.

四、结束语

我国路桥施工市场不规范的现状和施工企业现有的管理水平势必影响建造合同准则的实施效果,有必要从市场环境和企业管理两个方面加以改进,以真正实现建造合同准则规范建造合同业务处理的目的,为企业自身及财务报告使用者提供真实可靠、内容完整的会计信息.