本站原创[摘 要 ] 本文在新审计准则的基础上,对现代和传统审计风险模型内涵进行了比较,指出了传统模型的缺陷,并进一步说明了现代模型的优点,标志着我国审计准则国际趋同的特点.
[关 键 词 ] 审计风险 审计模型 审计准则
审计风险模型是审计风险的直接体现,是审计理论与实务领域研究的重要内容之一,我国于2006年颁布了新的审计准则,2007年执行此准则.这次准则的修订是更好更快地适应了现代审计环境的变化并逐步与国际审计准则接轨,本次修订的核心是启用现代审计风险模型,以提高注册会计师发现财务报表中大错报的能力.
一、传统审计风险模型
传统审计风险模型将审计风险分为固有风险、控制风险和检查风险,审计风险模型表述为：审计风险＝固有风险×控制风险×检查风险.并要根据此模型来计划和执行会计报表审计工作,以最终将审计风险控制在可接受的水平.
固有风险是指在不考虑内部控制结构的前提下,由于内部因素和客观环境的影响,企业的账户、交易类别和整体财务报表发生重大错误的可能性；控制风险,是指某一账户或交易类型单独或连同其他账户或交易类型产生错误或漏报,而未能被内部控制防止、发现或纠正的可能性；检查风险,是指某一账户或交易类型单独或连同其他账户、交易类型产生重大错报或漏报而未能被实质性测试发现的可能性.在这三个构成要素中,固有风险和控制风险产生源于被审计单位,不易改变,所以,注册会计师只能将工作重点放在实质性测试上,以便将审计风险的检查风险控制在可接受的水平内,进而将审计风险降低至可接受的范围内.在既定的审计风险下,检查风险可计算如下：检查风险＝审计风险/（固有风险×控制风险）.根据上述模型,审计主体在确定可接受的审计风险时,首先要评估固有风险、控制风险,在此基础上推算可接受的检查风险.
传统审计风险模型曾一度对注册会计师的审计实务工作起到了很好的指导作用,但随着审计理论和实务的发展,逐渐显露出缺陷,主要表现在：首先,传统审计模型对审计风险及其三要素做了概念性的解释的基础上,对风险模型的评估做了指导性的描述,但是基本上处于定性分析阶段,相对客观的量化方式难以对固有风险做出准确的评估,由于忽略了对固有风险的评估,使检查风险不能很好体现,这对审计风险评估工作造成了偏差.
其次,传统审计风险模型要求在评估固有风险时应当从报表层次和认定层次两个方面加以考虑,但在评估控制风险时却并不涉及报表层次,只要求注册会计师对主要账户或交易类别的相关认定所涉及的控制风险进行评估.因此,控制风险的评估无法和会计报表层次的固有风险评估相匹配,不利于注册会计师对风险的整体把握和控制.
二、现代审计风险模型
新审计准则引入了“重大错报风险”概念,在新审计准则第1101号《财务报表审计的目标和一般原则》第十八条中明确规定：“审计风险取决于重大错报风险和检查风险.注册会计师应当实施审计程序,评估重大错报风险,并根据评估结果设计和实施进一步审计程序,以控制检查风险等”至此审计风险模型重构为：审计风险＝重大错报风险×检查风险,并规定评估重大错报风险是首要的必要审计程序.
现代审计风险模型并不实简单地将固有风险和控制风险并称为重大错报风险.在谢荣,吴建友（会计研究2004）中提出,现代风险导向审计是一种新的审计基本方法,它是审计技术方法在系统理论和战略管理理论基础上的重大创新.它从企业的战略分析入手,通过“战略分析――经营环节分析――会计报表剩余风险分析”的基本思路,将会计报表错报风险与企业战略风险之间的关系紧密联系起来,从而提出了审计师从源头分析和发现会计报表错报的观念.可见,现代审计风险模型的提出是重大的实质性改进,其进步主要表现在：
首先,为注册会计师从整体上把握和控制审计风险提供了基础.在新审计准则《财务报表审计的目标和一般原则》第二十条中明确规定：注册会计师应当评估财务报表层次重大错报风险,并根据评估结果确定总体应对措施,注册会计师应当评估认定层次的重大错报风险,并根据既定的审计风险水平和评估的认定层次重大错报风险确定可接受的检查风险水平.充分体现了审计过程中整体和局部的关系,使得注册会计师对风险的识别和控制有了更清晰的对象和内容,便于指导实务操作.
其次,强调了了解被审计单位及其环境的重要性.在新审计准则《了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》中专门强调注册会计师必须从宏观上了解被审计单位及其环境,以充分识别和评估会计报表重大错报的风险,针对评估的重大错报风险设计和实施控制测试和实质性测试,并强调无论内部控制是否有效,都要对各类交易、重要账户余额和重要披露进行详细审计,有利于注册会计师提高审计质量,降低审计风险.
最后,强调注册会计师要保持职业怀疑态度.在现代审计风险模型下,评估财务报表的重大错报风险将成为整个审计工作的先导、前提和基础,新准则要求注册会计师充分考虑可能存在导致财务报表发生重大错报的情形,因此,注册会计师的职业怀疑态度就显得更加重要.
综上所述,现代风险导向审计以被审计单位的经营风险分析为导向进行审计,是评估审计风险范围的延伸,是传统风险导向审计的继承和发展.风险导向审计模式是现代审计发展的更为完善,并且使审计过程和结果更具操作性和可靠性,这都标志着我国审计准则与国际准则的趋同.