本站原创中式簿记分为政府与民间两类,特点是采用直书和汉字数码.中式直书政府簿记又称官厅会计,产生于周代,采用入出账法,是西式借贷账法在中国的表现形式,适用收付实现制,基本沿用至清未.中式直书民间簿记简称中式簿记,产生于战国时代晚期作坊和商业会计核算,亦采用人出账法,代表作品如唐开元九年(公元721年)于阗寺院“出钱簿”,与后唐长兴元年(公元930年)净土寺“结算报告”.陆游(公元1125～1210年)在《西江月示儿曹以家事付之》一词下阙中写道：“早趁催科了纳,更量出入收支,乃翁依旧管些儿,管竹管山管水.”“出入”和“收支”是两种账法,代表一次伟大的改革.明末清初,改良出人和收支为收付账法,经过康乾盛世,达到相当完善的程度.出入、收支、收付是西式贷借账法在中国的表现形式.二十世纪30年代出版的《改良中式簿记概说》一书,挑战中式收付和西式借贷账法,引发了改良与改革中式簿记之争,最终改良中式簿记以失败告终.60年代银行业改直书为横书,改汉字数码为阿拉伯数码,分类账簿改两栏为三栏式等,并出版了《银行会计概论》一书,其是对中式簿记比较成功的改良,但影响面比较狭窄,1993年被废止.2001年《新会计学原理》一书出版,其中附录《中西账法的比较研究》,总结了中式簿记；2005年第二版,将其中的“演译中式簿记”独立出来,改写成《中式簿记概论》一文,结束了中式簿记没有著作的历史,展现了收方等于贷方,付方等于借方,符合经济活动先出后人的规律,证明了中式簿记的账户有分类,账簿有组织、格式.账法有规律,具备科学合理性,是其他账法不可比拟的.《新会计学原理》一书进一步改良收付为贷借账法.
一、中式簿记本事
账法是一部会计学的根本.本节分别论述《企业会计准则》第4条规定与经济活动先出后入规律,中式收付账法符合经济活动先出后入规律,以及账户分类、账簿组织和账簿格式.
(一)《企业会计准则》第4条规定与经济活动先出后入规律《企业会计准则》第4条规定：“会计核算应当以企业发生的各项经济业务为对象,记录和反映企业本身的各项生产经营活动.”这是会计核算必须遵循的科学核算方法的规定.其中,“企业发生的各项经济业务”是指经济活动或财务活动,不是会计核算；“记录和反映”是指确认会计分录等,二者应当区分开来.
经济活动先出后入规律.如企业接受投资,先发生投资者出资,后发生货币或其他资产验收入库；购写材料,先发生支出贷币或签订延期支款合同,后发生材料验收入库；材料投入生产,先发生领出材料,后发生投入车间生产；交库产品,先发生车间交出产成品,后发生商品验收入库；销售商品,先发生商品出库,后发生货币入库.
(二)中式收付账法符合经济活动 先出后入规律中式簿记以收付为记账符号,其收项等于贷方,付项等于借方,是西式贷借账法在中国的表现形式.用分录演译上述五例经济事项,分别采用两类核算方法.
其一,中式簿记分录：(1)接受投资,收(贷)记“股本”账户,付(借)记“现款”账户；(2)购写材料,收(贷)记“现款”帐户.付(借)记“货源”账户；(3)销售商品,收(贷)记“货源”账户,付(借)记“现款”账户.
其二,现代会计分录：(1)接受投资,收(贷)记“实收资本”账户,付(借)记“银行存款”账户；(2)购写材料,收(贷)记“银行存款”账户,付(借)记“材料”账户；(3)领料投入生产,收(贷)记“材料”账户.付(借)记“生产成本”账户；(4)交库产品,收(贷)记“生产成本”账户,付(借)记“商品”账户；(5)销售商品,收(贷)记“销售”账户,付(借)记“或银行存款”账户.
中式簿记与《簿记论》相似,其“商品名称”账户,核算商品销售收入、期末商品盘点价值和进货总成本,差额直接在“商品名称”账户结转彩项结册(损益表),该账户实质上核算的是毛利润.该账户合并了材料投入生产,和商品验收入库的核算,所以原生态中式簿记不存在现代会计分录的第(3)、(4)两则分录.
若按照不同意见处理第(5)则分录,应是付(借)记“或银行存款”账户,收(贷)记“销售”账户.该做法并不与先收后付账法矛盾.决定收付或贷借账法的不是会计分录,而是由分类账页上(左)边设计收方,下(右)边设计付方的格式决定的.中式簿记或现代收付分类账簿,即使根据不同看法的先付后收分录,都将把销售收入登记在上(右)边收(贷)方,货币入库登记下(右)边付(借)方.
(三)中式账簿分为五簿两册 五簿中的“草流簿”为经济事项发生和结果的说明书,即《簿记论》介绍的财产目录和备忘簿,是确认会计分录的依据；“清簿”分为“银清簿”、“进货清簿”和“销货清簿”三本,即收付转三式记账凭证；“总簿”即明细分类账,“计簿”为总账,“盘点留底簿”相当于盘点表.两册中“彩盘结册”相当于损益表,“存除结册”即资金平衡表或权益资产表.总簿产生很早,有三千多年历史,而充作总账的计簿只有一百多年历史,此为明细分类账称作总簿,而总账却称谓“计簿”的原因.
计簿下设股本、生财、本埠交关、外埠交关,货源、杂支和现款计七个账户,可以顺序解释为实收资本、固定资产和低值易耗品、本埠往来、外埠往来、毛利润、费用和账户,对结账前的总簿起控制和逐笔核对作用,但不登记结账分录,所以称谓“不完整的总账”.总簿分别设置股东、生财、本埠交关、外埠交关、货源和杂支六本.股本总簿下设“投资人姓名”,生财总簿下设“固定资产或低值易耗品名称”,交关总簿下设“企业名称或自然人姓名”,货源总簿下设“商品名称”,杂支总簿下设“费用名称”明细账户.此外,银清簿替代“现款”明细账.盘点留底簿可以解释为“存货名称”明细账,彩项结册替代“损益”明细账,是另一种形式的明细账.
草流簿和盘点留底簿用白纸装订成册,清簿用十行纸装订成册,计簿和总簿用斗方账页装订成册.封面用兰色布和白色布裱成,用红色纸书写账簿名称,贴于兰色封面左上角.
二、中式簿记改良
(一)阻碍中式簿记发展的改良 1933年徐永祚著《改良中式簿记概说》一书.该书曾指中式簿记账户无分类,账簿无组织,无格式,账法无规律.改良中式簿记,首先应当改直书为横书,改汉字数码为阿拉伯数码,该书却保守地采用直书和汉字数码.《改良》一书没有设定一则经济事项和分录,没有具体介绍如何登记会计账簿和如何编制会计报表.只是借鉴“西式簿记”的研究成果,扩大了账户名称,改两栏为三栏式账户,改四种为五十余种账簿格式,改三本清簿为十本日记账.
西式借贷记账法经过近800年的发展,会计理论已经相当完善,经济凭证(即原始凭证)逐步法制化,记账凭证、会计账簿和会计报表相当规范.但是,借贷记账法仍然存在缺乏理论支持,损益表和资产负债表项目排列方向不统一等问题.例如：世界上第一本会计学著作论述借贷账法：借贷“这两个符号是根据威尼斯城的习惯使用而来的.一般总是应先说明借方或per,然后才紧接着说明A方或是贷方.必须遵循习惯.”这就是借贷账法的“习惯”理论,不符合经济活动先出后入规律,所以才会有诲涩难懂的评价；资产负债表左边列示资产类项目,右边列示负债类项目；而损益表上(左)边列示负债类项目,下(右)边列示资产类项目,两表项目排列方向相反.损益表项目亦与账簿左借方、右贷方的排列方向相反.
中式簿记历经两千多年的改革和改良,期间经历过盛唐辉煌,北宋繁荣,康乾盛世的发展,造就了收付账法的科学性.但封建统治使商人在士农工商中的地位甚低,人们视会计技术为“末学”,20世纪之前没有总结成文.《改良》一书对此评论引发的改良与改革中式簿记之争,影响了中国商业文化遗产中的中式簿记的发展.
(二)促进中式簿记发展的改良 会计实践者创造了会计学理论,又不为理论所拘束.中国商人在12世纪之前,改革入出为出入和收支两种账法,明末清初又统一改良出入和收支为收付账法,并且符合经济治动先出后入规律.20世纪初,西式借贷账法开始在学校中传播.六十年代会计人士创造了增减账法,再次改良了中式簿记,特点是改直书为横书,改汉字数码为阿拉伯数码,类账簿两栏为三栏：结账后的分录也制作记账凭证,改彩项结册为损益表,改存除结册为账户余额表,并出版了《银行会计概论》一书,具备了现代会计学的要素,是一次比较成功的改良.但也存在一定不足,其没有认识到收付账法应符合经济活动先出后入规律,也未明确收付账法是贷借账法在中国的表现形式.
三、借鉴西式贷借理论改良收付账法
(一)国际会计学理论界对贷借账法研究较早 16世纪30年代会计学家塔里恩特强调贷方的主要作用,而卡萨诺瓦认为借方总是发生于贷方账户之前.卡尔达诺用左设贷方右设借方的账簿设计支持了塔氏,意在改革借贷账法,理论比较先进.历史学家“正在不懈地寻找这样做的原因”,即寻找左设贷方、右设借方的理论依据.1856年英国企业的资产负债表左边列示资本和负债项目,右边列示财产和资产项目,在借贷账法的会计学理论上,开了先例,做到与损益表项目排列方向统一.特点是把股东和企业债权人排列在资产负债表左边、上首,肯定了资金来源是首位的原则.1926年,德国会计学者巴比著《复式记账原理》一书,首创资本循环说.书中将全部账户划分为资本来源与资本形态两类,又把每一账户分为“入口”与“出口”两方,进而论述：“资本的每一运动必然是‘出于此而入于彼’或‘出于彼而人于此’,其运动方向是由贷方到借方的.”结论是“有贷必有借,贷借必相等”.巴比之论虽然没有提及经济活动先出后入规律,但却非常相近,是对塔氏理论和卡氏账页设计的重大发展.《新会计学原理》一书提出：贷借账法是改良收付账法而来,特点是符合经济活动先出后入规律,是对巴比之论的进一步发展,即把分录改为先贷后借,账簿设计为左贷方、右借方,权益资产表左边列示资本和债权人项目,右边列示资产项目,形成了一整套贷借账法理论,比较科学而又相对完善.
(二)会计实践对理论的支持 中式簿记有三千多年发展史,其中,宋代改革入出为出入和收支两种账法,明末清初统一改良为收付账法,是贷借账法在中国的表现形式,已经运用了近900年.2000年夏恩桑德在《会计与控制理论》一书前言中叙述：“我的会计启蒙再简单不过了.当我的姐姐离开家上大学时,我父亲就让我这个六年级学生帮忙记录农场和家庭的账目(按照印度的习惯,借方在右,贷方在左).”“会计惯例反过来(右边记借,左边记贷在某些国家是一种通行做法),所有主体利益并不会因此而受影响.”说明印度和“某柴国家”已经采用贷借账法,跳出了借贷账法的影响.收付与贷借账法付诸实施并总结成书,标志着贷借账法对西式借贷账法的改革,经济活动先出后人规律的发现,则为这次改革打下了坚实的理论基础.
贷借账法汇集了商人和会计人员两千多年实践经验,汇集了全世界会计人士400多年的理论探索,终于改革借贷账法为贷借账法,其易学易懂,易于掌握.《新会计学原理》一书继承了中式簿记的科学性,发展了《银行会计概论》,是中式簿记到现代会计学的飞跃.