我国会计准则中商誉减值存在的问题

［摘 要］商誉减值是指对企业在合并中形成的商誉进行减值测试后,确认相应的减值损失.RBS的商誉减值主要由于之前的收购行为造成.本文提出一些问题,并提出解决这些问题的建议.

［关 键 词 ］商誉减值 会计准则 问题 措施

商誉作为企业的一项资产,是指企业获取正常盈利水平以上收益(即超额收益)的一种能力,是企业未来实现的超额收益的现值,具体表现为在企业合并中购写企业支付的写价超过被购写企业净资产公允价值的部分.

一、我国会计准则中商誉减值存在的问题

1.测试间隔时间短.商誉是在企业长期生产经营过程中逐渐积累起来的,它囊括了企业各种优秀的资源,如商标、经营方针、生产流程等,在没有特殊事件发生的情况下,作为企业的一项长期资产,商誉发生减值的几率很小,所以没必要每年进行一次减值测试.

2.资产组划分没有具体限定.第一,我国企业的管理惯例和水平尚不足以采用资产组或者资产组组合为商誉减值测试的单元.我国的大部分上市公司没有编制长期（3～5年）流量预算的惯例,管理人员和会计人员对流量的测算普遍缺乏经验.在这种情况下,即便是测试主体层面的流量都十分困难,更不用说是测试资产组或者其资产组组合的长期流量了；第二,资产分配工作量大,且带有较大的随意性.要对合并商誉进行减值测试,就需要一些会计信息.

新准则规定要在资产组或资产组合的基础上进行减值测试,但与我国资本市场现状及划分的不确定因素,很难对资产组进行估价,从而影响到合并商誉的准确性,这就给企业的实务操作带来很大的困难.

3.计量基础给会计处理带来困难.

(1)计量基础所反映的商誉的价值并不准确.公允价值比可收回金额更能准确反映商誉的价值,公允价值是通过内部信息和市场来计算出商誉的公允价值,而我国的可收回金额是通过间接的方式计算出来的,所以没有美国的准确.

(2)信息失去可比性.企业在进行合并商誉的减值测试过程中,选择不统一的计量基础,例如有的企业会把相关的费用在流量中扣除,而有的企业则没有扣除,这样信息就失去了横向可比性.

4.现行商誉减值测试方法不合理.

(1)把商誉分摊至资产组或资产组合中的做法不可行.商誉是一种不可辨认的长期资产,不能独立产生流量,所以要将减值测试分摊至资产组或资产组合.

但从商誉的性质看,它是与整个企业的资产息息相关的,不能单独存在,如果整体资产合起来是一种流量,则要先把商誉在这些资产上分摊,再对资产组进行减值测试,这样工作量相当大.

(2)不符合相关性和重要性原则.我国采用一步法进行测试,要先经过分摊、测试资产组价值等步骤,测试出商誉的可收回金额,与账面价值进行比较,计算出商誉减值损失,这样计算出的可收回金额,企业的会计价值和实际价值的差距很大,不利于决策者进行决策,降低了信息的相关性.

二、完善建议

1.采用特殊减值测试为主,定期减值测试为辅.由于商誉不存在活跃市场,其价值变化受市场的波动影响较小,其减值的发生多是受其构成要素的变化影响.而这些不利事件的发生是偶然的,是企业经营出现特殊情况时发生的,不存在时间上的连续性.与此相适应,出于成本效益原则考虑,减值测试应与特殊事件的发生相协调进行,即采用特定测试.但出于会计管理控制的需要,除了进行特定测试外,还应进行定期的常规测试,以更准确地反映商誉的价值.对于定期测试,笔者建议具体时间的规定不应超过5年.

2.针对资产组选择中存在的问题的对应措施.

(1)提高人员素质.对商誉进行减值测试,对包含商誉的资产组进行减值测试和进行减值迹象判断以及可收回金额的确定,要求会计人员要有很强的职业判断能力.为此,要完善我国的会计继续教育制度,加强对会计人员的培训和指导.同时,对会计教学进行细致改革,培养大批国际水平的会计人才,提高他们的会计业务操作能力和判断水平.

(2)我国应采用分布单元上进行减值测试.（1）分部报告单元比资产组高一个层次,符合成本效益原则,具有可操作性；（2）在分部报告单元上进行商誉减值测试,长期流量的确定容易操作.分部报告准则已经确定了收入、成本和费用的范围,所以对于流量的预测较之于资产组来说要容易一些,并且具有更高的可靠性.可以考虑在我国会计准则委员会下设立临时应急指导小组,在一定的时间内（一年或者两年内）对新准则的应用给予具体的指导,其中包括合并商誉减值测试中的一些关键问题.

3.解决测试中计量基础中的问题.

(1)发展信息市场和市场.要进一步健全我国的证券市场、金融市场、生产资料市场,并统一提供公正合理的各种资产信息和信息,是公允价值的计量有较为客观的依据,同时也增强其可操作性和会计资料的真实性.

(2)规范会计准则计量基础的规定.会计准则中应明确规定商誉计量基础中要减去评估费用或都不减去,这样对测试中关于这方面的分歧就可以避免了.这样商誉减值测试在企业之间就有了统一的基础,解决了可比性这一会计要求.

4.解决商誉减值测试方法中的问题.

(1)增加资产减值的可操作性.在商誉减值测试前,应明确划分相关资产组的范围,以明确商誉价值对那些资产可以分摊,增加减值测试的可操作性.

(2)采用两步法进行减值测试.采用“两步法”对商誉进行减值测试,先要测试报告单元的公允价值,并据此计算出商誉的公允价值,然后再将商誉账面价值与其公允价值进行比较以确定商誉的减值损失,这样计算出商誉的公允价值,有利于缩小企业会计价值与实际价值的差距,便于决策者利用该信息进行决策,从而提高信息的相关性；另一方面商誉与内涵广泛的报告单元直接联系,涉及到的商誉金额往往比较大,基于重要性原则的考虑,采取不同于其他资产的减值测试方法―――“两步法”对商誉进行减值测试是合理的.