本站原创摘 要 ：本文对构建财务会计概念框架的必要性进行了深入探析,提出了在构建财务会计概念框架时需要注意的问题.目的是证明我国完全有必要构建财务会计概念框架,以适应形式的发展和财务会计的要求.
关 键 词 ：财务会计；概念框架；必要性
中图分类号：J941.2 文献标识码：A
1.财务会计概念框架的界定和起源
1.1 在我国会计理论界早已屡见不鲜,自20世纪90年代以来,已有不少学者就此问题进行过深入的研究,取得了不少共识,最重要的是必须构建我国的财务会计概念相等.国内外有不同的表述,但其实质还是-致的.美国FASB认为：“CF是一项章程,是-个具有相互联系的目标和基本原则的首尾一贯的体系,它应导致相互――致的会汁准则的产生并指出财务报表的性质、功能及局限性、目标,辩明会计的目的和意图.其基本原理是指会计的基本概念指引应予会计处理的事项的选择、各项事项的计量以及汇总并将之传递给利害关系集团的手段.由于这类概念派生其他概念在制定、解释和应用会计与报告准则时又必须反复引用,在这个意义上这类概念是基本的.”
2.财务会计概念框架的作用
2.1 评估修订会计准则概念框架是章程,在会计领域中相当于凌驾于具体法律、法规之上的宪法,包含着高层次的会计制度,是具体准则制定的基础,不可能象低层次的会计准则那样轻易改变,也因此为低层次会计准则中不可避免的调整提供了连续性和可预见性方面的框架,有权力和能力评估现有会计准则.ＣF如若经过评估有调整、增删等必要,则可以据以进行具体准则的修订.
2.2 指导制定新会计准则当今世界资本市场瞬息万变,需要不断制定新的会计准则以适应新形式的发展.而会计准则要想保持持久的竞争力就必须保证前后连贯和内在一致性(consistency),需要理论的指导.CF的存在为会计准则的制订提供了-个一致的概念基础,使其能够保持一种良好的“惯性”促使形成内在逻辑严谨的会计准则体系,避免因“救火式”的准则制订方式走“弯路”.
2.3 填补空缺会计准则随着进人新经济时代,资本市场的不断发展,新的交易或事项层出不穷,金融工具及衍生金融工具不断涌现,现有的会计准则必然有规范不到的地方,即存在准则真空.在缺乏会计准则的领域,CF可以起到对会汁实务的基本规范作用.美国1992年审计准则公告69号已经将CF跻身于CAAP之列,尽管其层次最低.更有力的证明是2001年安然财务丑闻爆发后,美国证券交易委员(SEC)会甚至在对美国财务报告采用以原则为基础的会计体系进行研究认为,美国GAAP应将FASB的概念公告列为权威文献的第一层次.
3.财务会计概念框架构建的必要性
3.1 基本准则不等同财务会计概念框架
我国基本准则作为具体准则制定的总纲,有着严密的逻辑性和普适性,但客观上基本准则的指导作用有限,缺乏对新情况的适应性.在新会汁准则中,尽管修订后的基本准则的确比原基本准则更像国际上的CF,但两者还存在着本质区别.无论在性质上还是在形式上都与CF存在差距,其法律条款形式与其所意欲表达的内容的逻辑性是矛盾的,真正意义上的CF仍未建立.从基本准则和具体准则有关计量属性(如公允价值)的规范来看,基本准则还很难实现指导具体准则制定的功能.我国的基本会计准则与具体准则缺乏明晰的界限,准则中会汁信息质量特征之间的关系电不清晰,阻碍了其应有的作用.CF的作用之一是评估和发展财务会计准则,如果认为我国会计准则的基本准则相当于CF的话,就意味着基本准则可以评估和发展会计准则.
3.2 构建财务会计概念框架是市场经济的需要
企业是市场经济中最重要的组成部分,承担着价值增值的任务,公司制企业是一种最重要的现代企业组织形式.现代企业理论比较一致地认为,企业所有权和经营权的分离,导致了财务会计信息提供者与使用者的分离.大量的中小股东不可能参与企业的具体决策,更是对企业内部经营状况知之甚少.因为每个股东都是理性人,在行动之前必定要做成本收益分析,通过分析发现积极参与倒没有“搭便车”的好；现实并非新古典经济学所检测设的那样,完备知识并不存在,股东的理性也是有限理性,每个人都会选择符合自己利益的理性的“无知”.经过复杂而反复的博弈,企业向其外部利益相关者提供财务报表(随后发展为财务报告)成了-个纳什均衡.同时私营企业迅速发展,国外投资也呈几何数增长,这些变化都使财务报告的作用日益凸现.而商业银行、资本市场、风险投资等也成为企业的资金来源,导致财务报表使用者由单一化向多元化发展.为了规范企业尤其是上市公司的财务报表,会计准则作为市场经济中-个不可或缺的经济约束机制也就应运而生.财务会计和财务报表是以一系列同外在经济环境相联系的基本检测设和基本检测定为前提的,在利益相关者目标的指引下,运用一整套cF来建立和评估的规范系统.会计准则不仅从技术上需要cF作为基础,而且由于会计准则所具有的多维属性,使得目前的会计准则不可能作为单纯的技术规范而存在.所以,cF的存在,还体现为-种抵御外来利益集团压力的“缓冲阀”.从而会计准则没有CF作为其基础,就犹如无源之水,无本之木了.
3.3 构建财务会计概念框架是我国会计理论发展的方向
在我国的会计实践中,对财务报表的要求散见于《中华人民共和国会计法》、国务院颁布的《企业财务会计报告条例》、《企业会计准则》、《企业会计制度》以及中国证监会颁布的《公开发行证券公司信息披露的内容与格式准则》和《公开发行证券公司信息披露编报规则》等相关的规定中.这些制度和规定一定程度上适应了我国改革开放以来对会计信息的需要,但是由于对提供会计信息所涉及的框架性标准缺乏统一性,因而对会计环境的适应能力较差,并存在一定的缺陷.如为了适应知识经济的出现和交易方式的多元化,准则制定者不得不持续更新已有的准则和提供更为详尽的操作指南,这就难免出现“朝令夕改”的尴尬局面,使准则日趋复杂.另外,由于缺乏CF,根据既定的交易或事项制定的准则常包括一些界限检验,致使例外情况在检验点两侧的会计处理截然不同,导致了准则内在的不一致性,这为公司高层为达到其个人最大效用,进行盈余操纵提供了机会.而且经济环境日益复杂,使准则制定者难以充分预见会汁准则必须适用的各种情况,在这种形势下构建CF就显得十分重要.随着全球经济一体化进程的加快,为了实现我国对世贸组织的允诺和适应会计全球化的挑战,增加对会计的概念与处理程序相互理解、相互协调的程度,我国制定CF和会计准则与IASBFramework趋同(converge)已是大势所趋.不趋同就没有可比性,我国企业走出国门就要花费大量的额外费用.
4.建议及展望
4.1 财务会计概念框架制定展望本文对CF的界定和起源、CF的作用、构建CF必要性及注意事项等进行了分析和研究,反驳了-些学者置疑陶建CF必要性的观点.其初衷就是为了证明我国完全有必要构建CF,以适应形式的发展和财务会计的要,求；是为了尽快走到构建CF的具体步骤中来构建CF涉及的问题很多,如是采用的FASBCONs的“综合模式”(包括的概念公告较多、内容也较丰富,既包括对财务信息的概念性分析,也包括对非财务信息的要求),还是采用LASBFramework的“简约模式”(既包括了概念性的分析,又提供了达到框架目标的主要标准没有冗长的陈述内容,比美国的财务概念框架精练得多)；是否可以将整个cF分为两个层次基本理论层次和应用理论层次等,这些具体问题都是今后研究的方向.