本站原创[摘 要] 内部交易是企业集团经营发展中十分重要的部分.近年来,我国会计准则的改进对于企业集团内部交易的具体内容产生了不可忽视的影响,但是总的说来,企业集团在具体实施的过程中还是存在着或多或少的问题.企业集团应对内部交易的抵消处理给予高度的重视,从强化企业审计质量体系和提高相关财务人员业务素养等方面不断完善企业集团内部交易的抵消处理,从而保证合并会计报表的顺利编制.
[关 键 词 ] 合并报表；内部交易；抵消处理
[中图分类号] F230 [文献标识码] B
随着改革开放的发展和全球经济一体化的呈现,企业集团如雨后春笋般不断涌现.这些企业集团是以产权纽带关系而形成的,与一般的以单独形式存在的公司在经营管理和日常事务上有着明显的区别,最为显著的不同是企业集团的财务部门需要在年度结束时根据母公司和各子公司的财务报表制作合并会计报表.作为反映集团公司整体经营状况和流量的财务报表,合并报表在企业集团整体的财务管理中占据着十分重要的地位,而对于企业集团内部交易问题的抵消处理方面是公司合并会计报表制作的一个重点和难点,一直以来是相关财务人员和专家学者重点研究的部分,不断引起企业集团高层的广泛关注.
一、合并会计报表内部交易
内部交易是企业集团各公司之间发生的业务往来等,是企业集团经营发展中十分重要的部分.
1.合并会计报表.合并会计报表（简称合并报表）是指由企业集团母公司编制的、以母公司和子公司的个别会计报表为基础的综合反映企业集团整体财务状况、经营成果和流量以满足所有报表使用者对企业集团财务信息需求的财务报表.此处的企业集团母公司应是依法登记、取得企业法人资格并拥有一个或一个以上子公司的控股企业；子公司是指被母公司控制的企业.在合并报表中,将母公司和子公司以产权纽带关系而构成的企业集团作为会计主体,此处的主体只是经济意义上的主体并不是法律意义上的主体,因此,该企业集团没有以自身的名义开展经济业务的资格,也不能独立承担法律责任,其经济业务由相关的母公司和子公司分别以各自的名义展开,并由母公司和子公司独立承担各自相关的法律责任.
在编制合并会计报表时通常要遵循一体性原则和重要性原则,一体性原则是指将母公司和子公司作为一个整体,母公司和子公司均是企业集团的内部成员,须站在企业集团的立场上来考虑各项业务开展与否；重要性原则是指企业集团须将集团内部发生的重要交易进行抵消处理.依照以上原则进行编制合并报表是企业集团财务信息准确性的一个强有力保证.按照新的会计准则,制定的合并会计报表一般包括合并资产负债表、合并损益表、合并财务状况变动表、合并利润表、合并流量表、合并所有者权益增减变动表和附注等内容,完善了合并会计报表的编制和涵盖内容,更为准确、方便地反映出企业集团的财务状况及未来投资的方向.
2.企业集团内部交易.企业集团内部交易业务往来是指企业集团内部的各公司之间（母公司与母公司所属的子公司之间以及各个子公司之间）发生的除了股权投资以外的各种往来业务和交易事项.这些业务往来或交易事项在母公司及各个子公司单独的财务报表上是以债权债务等会计分录存在的,但是对于整个集团公司而言,内部交易是企业集团内部发生的,对外并不以具体的会计分录展现出来,而是在遵循相关会计准则的基础上采用一定的方法互相抵消并整理成为合并会计报表中的汇总部分,涉及到其具体方法时,又不只是单纯的各公司财务报表的汇总和加减等.近年来很多集团公司越做越大,旗下的子公司也越来越多,集团内部经常会存在母公司和子公司以及子公司之间的交易行为,如：子公司是母公司的供货方,子公司是另一子公司的生产厂方.这些交易虽然存在了交易实体,但在交易过程中,从整个集团公司来看没有为公司带来流入,所以这些交易统称为企业集团的内部交易.有些内部交易可以使集团公司在经营过程中降低成本,增加利润,但同时也会产生损益.
在集团公司内部交易中按是否涉及损益可把交易分成两大部分,涉及损益的交易和不涉及损益的交易.其中,涉及损益的内部交易还存在是否已经实现损益的区别,这个主要以购写方当期是否向公司外部销售货物为依据.而按照企业集团内部各公司交易的具体内容可以分为内部存货交易、内部债权债务、内部固定资产交易、内部债券投资以及其他内部交易.无论是哪种形式的内部交易业务,一般是和企业集团的外部业务交易等是不同的,在制作合并会计报表时其抵消和整理问题是重点和难点部分.因企业集团内部交易是在集团内部进行,虽然未实现为公司带来流入,但是有些交易为公司增加了利润,比如母公司以低于市场从子公司采购生产原料,这样母公司就降低了生产成本,增加了母公司的利润.在内部交易中,有些交易实现了损益,而有些交易未实现损益.所以,正确的处理损益进行合并会计报表是对于企业集团内部交易中是否存在损益进行整体财务会计的体现,这对于提供企业集团真实的整个财务状况给决策者是有非常重要的意义的.
二、合并会计报表内部交易抵消处理方式
1.企业集团的内部销售主要有母公司向子公司销售、子公司向母公司销售和公司间进行销售.因母公司和子公司之间存在股权联系,所以,在合并会计报表进行内部交易抵消处理时,如果母公司拥有子公司的全部股权,那么两者间的未实现损益可以全部抵消,如果母公司拥有子公司的部分股权,那么可以以母公司理论或者主体理论进行部分或者全部抵消,这个主要是根据合并会计报表制作者以何种理论进行会计统计.另外,因子公司和母公司间可能存在税率差,所以对于企业所得税进行申报的方式也会影响合并报表,这个因素在抵消处理时也要考虑进去.
2.企业集团内部的存货交易抵消处理方式可以根据母公司理论对于公司存货当期或多期是否对外销售进行抵消处理.另一种处理方式是根据主体理论在确定少数股东利益和子公司利润的基础上对于未实现损益的部分进行全部抵消.
3.企业集团内部债务债权的抵消.从企业整体的资金流量来看,内部交易没有改变企业的整个流量,所以把企业集团内部的债务债权相互抵消,把公司内部交易的债务债权中的利息收入和支出进行抵消,对债权投资数额和应付债权数额进行差价合并,以及必要坏账计算是集团内部债务债权抵消计算的一些基本手段.由于坏帐存在的特殊性,所以,在进行债务债权的各期会计计算中会存在不同的情况,这个需要根据具体情况进行不同的处理.