对资产减值禁止转回的

[摘 要 ] 我国2006年2月新发布的《企业会计准则》明确规定：我国长期资产减值准备一经计提不得转回.本文从会计信息质量相关性的角度分析了这一规定的利弊,认为它将在某种程度上降低会计信息相关性,不利于投资者决策.

[关 键 词 ] 资产减值 相关性 会计信息质量

我国财政部在2006年2月颁布了新的企业会计准则（以后本文简“称新准则”）.新准则中《CAS第8号－资产减值》规定：除存货及归入金融资产的应收账款、短期投资、委托贷款外,资产减值一经确认,在以后期间不得转回.

作为会计信息质量之一的相关性要求（众多研究发现,投资者更需要这一要求）：企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关,有助用于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测.计提资产减值准备最符合会计报表使用者期望的情况是：数量上,计提的资产减值数字能真实、准确的反映公司资产的毁损状况,以便投资者对整体资产的盈利能力做出正确地判断；质量上,既能满足会计信息相关性的要求,同时也要能满足会计信息可靠性的要求.

笔者认为,资产减值禁止转回,在一定程度上压缩了盈余管理的空间,迎合了会计信息的可靠性要求（这一点学术界基本上已经达成共识),但并不能满足会计信息的相关性要求.

一、资产减值准备禁止转回不能满足会计信息相关性的要求

1.企业在计提资产减值准备时可能会更倾向谨慎

按照新准则的规定,资产减值一旦确认,在以后就不得转回,出于利润最大化需要和纳税的考虑（由于资产减值无税前抵扣功能,使得企业的经济后果出现大幅减值）,会计人员在计提资产减值的时候会更加谨慎.“谨慎计提”的倾向,使得长期资产减值准备禁止转回的初衷遭遇背离,外部报表使用者渴望提高会计信息相关性的良好愿望被辜负.

2.盈余管理的新方式将进一步降低会计信息相关性

新准则规定长期资产减值不得转回,而应收账款、存货、短期投资、委托贷款等短期资产的减值准备仍允许转回.因此,应收账款、存货、短期投资、长期资产的折旧或摊销可能将成为盈余管理的主要方式.

3.“判断”与“估计”将继续充当盈余管理的手段

新准则运用会计人员的职业判断来适应会计域秩序的动态性,以最大限度在减少会计信息的规则性失真,这是值得肯定的.但实际上,对于长期资产减值比较复杂的未来流量和公允价值的判断,只有寻求专业的资产评估师机构的帮助,才能得出恰当的减值金额.由于信息的不对称,这些“判断”与“估计”成为了违规性失真的重要载体.此时,禁止转回已计提的资产减值准备又有何意义呢!禁止转回这一规定反而为“拒绝改正错误”提供了合理的借口.

二、长期资产减值在价值恢复时应适当允许转回

1.资产减值禁止转回,使得减值资产在价值实际得到恢复时,其价值被低估,真实的盈利能力得不到充分的认可,在财务报告中也没有得到体现,从投资者决策角度来说,资产减值禁止转回,不可避免的在一定程度上辜负了他们对会计信息相关性的期望.

2.从理论的角度看,“完全”禁止长期资产减值转回是不完美的.按照资产的定义,资产是指企业过去的交易和事项形成的、由企业拥有和控制的、预期会给企业带来经济利益的资源.只要符合资产的定义及其两个确认条件,都应将其确认为企业的资产.当减值资产价值得到恢复时,会计应当重新将其确认为资产.否则,与资产的定义相矛盾.

3.在长期资产中部分资产减值在符合既定条件情况下,应合理的予以确认.以无形资产、固定资产和长期股权投资为例,由于这几种资产的价值很可能在计提以后得到恢复（在实务中确实存在转回的多种因素,如：固定资产的价值很可能因通货膨胀、周围环境的变化等因素大幅回升）,如有确凿证据(如能够提供资产评估报告等)表明资产有明显增值的话(比如可将“明显增值”定义为公允价值超过账面净额20%以上时),可以将减值在计提范围内予以转回.

4.应当尽力采用经济学中全面收益的观点,以使企业中的资产的价值得以充分的表达,以使投资者对企业有一个全面的了解与认识.以便于投资者做出合理的经济决策.

综上,笔者认为新准则规定长期资产减值禁止转回,理论上,厄杀了资产价值的公允表达；实质上,没能根除企业盈余管理空间.因此,我国会计准则关于长期资产减值的规定应尽快与国际会计准则趋同,放弃这一“特殊的规定”,让资产的价值得到真实、充分的表达.