本站原创【摘 要 】 新修订的《企业会计准则第9号―职工薪酬》自2014年7月1日开始实施,新准则中增加了带薪缺勤的相关处理.本文对新修订的职工薪酬准则中关于带薪缺勤的概念和分类进行解析,并对带薪缺勤的会计及涉税处理进行探析,进而就新准则实施后企业对带薪缺勤问题的相关应对措施进行探讨.
【关 键 词 】 带薪缺勤 累积带薪缺勤 非累积带薪缺勤
2014年1月,财政部颁发《关于印发修订（企业会计准则第9号―职工薪酬）的通知》（财会[2014]8号）（以下简称职工薪酬准则）,该准则自2014年7月1日起实施,鼓励在境外上市的企业提前执行.新准则中对带薪缺勤进行了相关规定.
一、新修订的职工薪酬会计准则中关于带薪缺勤的规定
1、带薪缺勤的概念
职工薪酬准则第二条指出,带薪缺勤是指企业支付工资或提供补偿的职工缺勤,包括年休检测、病检测、短期伤残、婚检测、产检测、丧检测、探亲检测等.
在财政部2006年发布的《企业会计准则第9号―职工薪酬》（财会[2006]3号）以及相应的应用指南中均未涉及带薪缺勤的内容.本次新修定的会计准则第一次明确了带薪缺勤的概念,有利于规范相关的会计处理.
2、带薪缺勤的分类
职工薪酬准则第八条指出带薪缺勤分为累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤两类.累积带薪缺勤,是指带薪缺勤权利可以结转下期的带薪缺勤,本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用.非累积带薪缺勤,是指带薪缺勤权利不能结转下期的带薪缺勤,本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消,并且职工离开企业时也无权获得支付.
结合我国企业的做法,在实务中,累积带薪缺勤分为离职时未使用部分可获得货币补偿的带薪缺勤和离职时未使用部分不能获得货币补偿的带薪缺勤,非累积带薪缺勤也分为未使用时可获得货币补偿的非累积带薪缺勤和未使用时不能获得货币补偿的非累积带薪缺勤.不同的类别在会计处理中有所差别.
二、新修订的职工薪酬会计准则下累积带薪缺勤的会计及涉税处理
1、累积带薪缺勤的会计处理
根据职工薪酬准则的规定,对于累积带薪缺勤,企业应当在职工提供怎么写作从而增加了其未来享有的带薪缺勤权利时进行确认,并以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量.企业应当根据本企业的带薪缺勤制度,区分离职时未使用部分可获得货币补偿以及不能获得货币补偿的情况分别进行账务处理.
（1）累积带薪缺勤当年未使用.根据规定,员工未使用的累积带薪缺勤,在职工提供怎么写作时确认.借记“管理费用”、“销售费用”、“制造费用”等相关科目,贷记“应付职工薪酬―累积带薪缺勤”,金额为累积带薪缺勤天数乘以员工日薪.
例1：根据甲企业的职工薪酬管理制度规定,甲企业的M管理人员每年可享受8天带薪年检测,当年未使用的年检测可结转下年,截止2013年12月21日M未享受带薪年检测为5天,M的日薪为200元.
账务分析：根据规定,员工未使用的累积带薪缺勤,在职工提供怎么写作时确认.2013年12月31日会计处理：
借：管理费用 1000
贷：应付职工薪酬―累积带薪缺勤 1000（5?鄢200）
（2）享受带薪缺勤.根据规定,享受累积带薪缺勤时,企业支付了计提时确认的支付义务.借记“应付职工薪酬―累积带薪缺勤”,贷记“银行存款”,金额为享受的累积带薪缺勤天数乘以员工日薪.
例2：承例1,M在2014年享受了3天带薪年检测,休检测期间工资正常发放.
账务分析：根据规定,享受累积带薪缺勤时,企业支付了例1中的确认的部分支付义务.另需要计提未使用2014年年检测8天的相关义务.会计处理如下：
借：应付职工薪酬―累积带薪缺勤600（3?鄢200）
贷：银行存款600
借：管理费用 1600
贷：应付职工薪酬―累积带薪缺勤 1600（8?鄢200）
（3）离职时未使用的带薪缺勤可获得货币补偿.需要分两步来进行会计处理,第一步计提补偿标准超出已计提的部分,借记“管理费用”、“销售费用”、“制造费用”等相关科目,贷记“应付职工薪酬―累积带薪缺勤”,金额为未使用累积带薪缺勤天数乘以日补偿标准减去未使用的天数已经计提的部分.
例3：承例2,M在2015年初离职,离职时未使用的年检测为10天.检测定甲企业规定未使用的带薪缺勤可获得货币补偿,补偿标准为日薪的3倍.
账务分析：由于离职时按日薪的3倍作为补偿,会计处理需要分两步来做,第一步计提增加的2倍日薪,第二步支付,会计处理如下：
借：管理费用4000
贷：应付职工薪酬―累积带薪缺勤 4000（10?鄢2?鄢200）
借：应付职工薪酬―累积带薪缺勤6000（10?鄢3?鄢200）
贷：银行存款6000（4）离职时未使用的带薪缺勤不可获得货币补偿.员工离职后,企业的累积带薪缺勤支付义务终止,相关负债减少.借记“应付职工薪酬―累积带薪缺勤”,贷记“管理费用”、“销售费用”、“制造费用”等相关科目.
例4：承例2,M在2015年初离职,离职时未使用的年休检测为10天.检测定甲企业规定未使用的带薪缺勤离职时不可获得货币补偿.
账务分析：员工离职后,企业的累积带薪缺勤支付义务终止,相关负债减少.会计处理如下：
借：应付职工薪酬―累积带薪缺勤2000（10?鄢200）
贷：管理费用2000
2、累积带薪缺勤的涉税处理
从税务角度,职工薪酬称为工资薪金.《企业所得税法实施条例》第三十四条规定：企业发生的合理的工资薪金支出,准予扣除.《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号）第一条规定：合理工资薪金是指企业按股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制定的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金.企业不具有合理性的工资薪金,税务机关可不予税前列支.
按照税法规定,对于税前扣除的成本费用,应该以实际支付为原则,对于企业跨年度未实际支付而确认的成本费用,不允许税前扣除,两者之间的差异,按照《企业会计准则第18号―所得税》的规定,应作为暂时性差异,确认递延所得税资产.
（1）带薪缺勤产生.对于员工未使用的带薪缺勤,企业产生了一项支付义务,应当确认一项负债,但是税法以实际支付为原则,对于未享受的带薪休检测不予确认,形成可抵扣的暂时性差异,应确认递延所得税资产.借记“递延所得税资产”,贷记“所得税费用”.
例1：税务分析：M管理人员2013年享受8天带薪休检测日,其中有5天未休,企业就产生了一项支付义务,应当确认一项负债,但是税法以实际支付为原则,对于未享受的带薪休检测不予确认,即由累积带薪缺勤确认的应付职工薪酬账面价值为1000元,计税基础为0,形成可抵扣的暂时性差异,应确认递延所得税资产.会计分录如下：
借：递延所得税资产250（1000×25%）
贷：所得税费用 250
（2）使用带薪缺勤.员工享受带薪缺勤时,企业承担了相关义务,转销由此产生的暂时性差异.与确认时做相反的分录,借记“所得税费用”,贷记“递延所得税资产”.
例2：税务分析：享受带薪缺勤,企业承担了例1中的部分义务,转销由此产生的暂时性差异.2014年新增加的带薪缺勤税务分析同例1.会计分录如下：
借：所得税费用 150（600×25%）
贷：递延所得税资产150
借：递延所得税资产400（1600×25%）
贷：所得税费用 400
（3）员工离职.离职时未使用的带薪缺勤获得货币补偿,企业承担了相关义务,离职时未使用的带薪缺勤不能获得货币补偿,企业承担的义务终止.两种情况下产生的暂时性差异都应当转销.借记“所得税费用”,贷记“递延所得税资产”.
例3和例4：税务分析：离职时无论未使用的带薪缺勤能否获得货币补偿,由此产生的暂时性差异都应当转销.
会计分录如下：
借：所得税费用 500（2000×25%或250―150+400）
贷：递延所得税资产500
三、新修订的职工薪酬会计准则下非累积带薪缺勤的会计及涉税处理
1、非累积带薪缺勤的会计处理
根据职工薪酬准则规定,企业应当在职工实际发生缺勤的会计期间确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬.
（1）非累带薪积缺勤未使用时可获得货币补偿.员工婚检测、产检测、丧家、病检测等为非累积缺勤,未使用时可获得补偿,账务处理需要分两步来做,第一步计提非累积缺勤未使用的补偿,借记“管理费用”等相关科目,贷记“应付职工薪酬―累积带薪缺勤”.第二步支付,借记“应付职工薪酬―累积带薪缺勤”,贷记“银行存款”.
例5：根据乙企业的职工薪酬管理制度规定,员工婚检测、产检测、丧家、病检测等非累积缺勤未使用时可获得补偿,补偿标准为日薪的2倍.N销售人员在2014年有10天婚检测未使用,N的日薪为100元.
账务分析：未使用的非累积缺勤按日薪的2倍作为补偿,账务处理需要分两步来做,第一步计提非累积缺勤未使用的补偿,第二步支付.会计处理如下：
借：销售费用 2000
贷：应付职工薪酬―非累积带薪缺勤 2000（2*10*100）
借：应付职工薪酬―非累积带薪缺勤 2000（2*10*200）
贷：银行存款2000
（2）非累带薪积缺勤未使用时不可获得货币补偿.如果非累积带薪缺勤未使用时不可获得货币补偿,则不需进行单独的会计处理,只进行正常的职工薪酬计提的会计处理即可.
2、非累积带薪缺勤的涉税处理
对于企业支付给员工的非累积带薪缺勤货币补偿是否可以在税前扣除,应严格按国税函〔2009〕3号文规定,超过“合理工资薪金”的扣除范围,作为永久性差异,按照“调表不调账”原则,不需要进行账务处理,只需要在企业纳税申报表上作纳税调增处理.
四、新准则实施后企业就带薪缺勤问题的相关应对措施
1、规范带薪缺勤制度
新准则中对带薪缺勤账务处理的规定都是以带薪缺勤的制度为前提的,不同的带薪缺勤制度下账务处理有较大的区别.在新准则下,企业应规范带薪缺勤等相关休检测制度,并根据公司实际情况针对累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤制定细则,为企业账务处理提供良好的制度平台.
2、重视带薪缺勤的纳税筹划
新准则下带薪缺勤业务涉及个人所得税和企业所得税等税种,不同的带薪缺勤制度下账务及税务处理有较大差异,正是这些差异为企业纳税筹划提供了空间.企业应结合自身实际,综合考虑各种税种,进行纳税筹划.
3、加强财务人员的业务能力培训
新准则的出台对财务人员的业务能力提出了更高的要求,新准则实施后对带薪缺勤的相关处理进行了规范,其财税业务处理更加复杂.企业应以新准则为契机,加强财务人员的业务能力培训.
【参考文献】
[1] 财政部：关于印发修订《企业会计准则第9号――职工薪酬》的通知[S].财会[2014]8号,2014-01-27.
[2] 徐淑凤：新修订的职工薪酬会计准则解析[J].财会月刊,2014（3）.
[3] 袁京荣：职工薪酬之带薪缺勤会计处理分析[J].会计师,2014（5）.
[4] 韩丽萍：谈企业财务管理工作如何适应新会计准则[J].现代经济信息,2014（6）.
[5] 喻辉、郭黎：新职工薪酬会计准则下带薪缺勤的账务处理[J].新智慧,2014（7）.