本站原创中图分类号：F239 文献标识：A 文章编号：1009-4202（2013）11-000-02
摘 要 审计重要性与审计风险的关系是审计理论和实践中的重要内容,本文从审计的重要性水平与审计风险的关系出发,讨论了广义与狭义审计重要性的定义,分析了审计风险的构成要素及其产生的技术原因,并具体分析了三种审计重要性水平与审计风险的关系.
关 键 词审计重要性水平 审计风险 关系
审计重要性与审计风险是现代审计中的两个核心概念,二者是紧密相连,不可分割的两个概念,他们互为存在条件,缺少任何一方,另一方的描述都显得毫无意义.我国《独立审计具体准则第10号――审计重要性》指出：审计重要性与审计风险之间,存在反向变动关系.
一、审计重要性概述
1.广义审计重要性与狭义审计重要性
审计是根据相关标准对客观事实的判断,审计判断贯穿于审计工作的始终.审计判断主要是围绕着有关被审计项目材料的取舍,以及被审计项目的定性工作展开的.
审计的重要性,首先是指审计工作中涉及到的主次之分的问题,即判断哪些问题是重要的,哪些问题是次要的；其次是指《独立审计具体准则第10号――审计重要性》①第二条所规定的：“被审计单位报表中错报或漏报的严重程度,这一严重程度在特定情况下可能会影响会计报表使用者的决策和判断.”
广义的审计重要性概念包括上述的两个方面,而狭义的重要性概念仅仅包括后者,指的是被审计单位中财务报表的错报或漏报程度,以及其可能产生的影响和后果.
2.重要性与重要性水平
首先,从狭义重要性概念来看,当本审计单位出具的会计报表中的错报和漏报程度足以影响会计报表使用者做出的决策和判断时,这种错报或漏报即为重要的；反之,则为不重要的.在这种概念框架下,会计报表中的错报或漏报的程度是可以定性的,也是可以定量的.错报或漏报的定性判断是从性质上去判断的,更多侧重于因果分析,判断哪些原因是主观造成的,哪些是客观原因造成的,哪些属于技术性错误,哪些属于舞弊行为,由此决定错报漏报性质的轻重程度.至于错报或漏报的定量判断,要具体考虑错报或漏报的金额,但不管原因如何,当错报或漏报的金额超过一定限度是,即判断其为重要的.作为一般规律,错报或漏报的金额越大,其性质就越严重.但有时即使是小金额的错报漏报,若是涉及到舞弊或是合同义务,其性质也会被判断为是十分严重的.
会计报表中的错报和漏报,应该有一个标准.定性的标准主要是法规标准和因果标准；定量的标准即为重要性水平,根据独立审计准则的要求,注册会计师应保持应有的职业谨慎,合理确定重要性水平,即重要性水平是注册会计师在保持应有的职业谨慎的前提下,所确定的注册会计师在发表审计意见时,可接受的被审计单位财务报表错报或漏报的最大金额②.在这里,重要性水平是根据财务报表错报或者漏报对报表使用者错报或者漏报的影响程度而确定的.如果报表中的错报或者漏报超过这一重要性水平,即会对报表使用者的决策产生影响,那么这样的错报或者漏报就是重要的；反之,则是不重要的.
这一定义要求注册会计师在判断重要性水平是必须考虑以下因素：第一,被审计单位的经营规模和业务性质,不同的单位面对不同的状况,具体判断标准也不同.所以,同样的错报漏报金额在不同的单位中,注册会计师对其重要性的判断也不同.第二,会计报表各项目的性质及其相互关系.各单位在会计报表上的不同项目及其相互关系的错报漏报的重要性判断也不尽相同.第三,注册会计师在审计工作开始时,编制审计工作计划,必须对重要性水平做出初步的判断,从而为数量上的重要性错报确定一个可接受的重要性水平.这种判断也称“计划重要性”.由于环境变化或检查过程中的一些其他情况出现,审计工作结束后,审计评价结果与计划重要性相比,有时审计评价的重要性远远超过计划的重要性水平.
注册会计师在判断审计的重要性水平时,应根据审计人员的工作经验,综合上述因素,对重要性做出准确合理的判断
二、审计风险概述
1.审计风险的构成因素
《国际审计准则400：风险评估与内部控制》③将审计风险定义为：“当财务报表发生重大错误时,审计师发表不恰当审计意见的风险.”我国《独立审计准则第9号――内部控制与审计风险》规定：“审计风险是会计报表存在重大错报或漏报而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性.”中国独立审计准则与国际独立审计准则对审计风险的定义基本相同,审计风险的概述实际上包含两方面的含义：一,注册会计师认为错误的报表实际上市公允的.二,注册会计师认为公允的会计报表实际上是错误的.审计工作要本着成本效益原则,日益复杂的审计环境客观上要求注册会计师采取措施,尽量避免或控制风险.
审计风险主要由固有风险,检查风险和控制风险构成.
固有风险是独立于会计报表之外的,注册会计师无法控制的一种风险,具体是指在不考虑被审计单位相关的内部控制程序和政策的条件下,其会计报表上某项认定产生重大错报的可能性.固有风险取决于会计报表对于会计处理中错误或舞弊的敏感程度,大的产生与注册会计师无关,而与被审计单位有关,固有风险水平收被审计单位的外部经营环境的间接影响,它客观而又独立存在于审计过程中.
控制风险与固有风险一样,审计人员也不能降低或影响他的大小,而只能评估其水平.具体是指被审计单位内部控制未能发现或防止其会计报表的错报或漏报的可能性.控制风险与注册会计师无关,与固有风险的大小也无关,它是审计过程中的一个独立的风险,控制风险水平与被审计单位的内部控制水平有关.
检查风险是指通过特定的审计程序,未能发现被审计单位会计报表存在重大错报或者漏报的可能性.它是审计风险中唯一可以通过注册会计师进行管理和控制的要素.检查风险的实际水平与注册会计师的审计工作直接相关,它不受固有风险和控制风险的影响,独立存在于审计过程中.所谓的审计风险高就是检查风险高,控制审计风险也就是控制检查风险. 2.审计风险产生的技术原因
按照审计风险产生的技术原因看,审计风险包括抽样风险和非抽样风险.非抽样风险是指审计人员因为采用不恰当的审计程序或方法,或因误解审计证据而未能发现重大错报漏报的可能性.抽样风险是指审计人员根据抽样的结果得出的审计结论与审计对象总体特征不符合的可能性.
抽样风险与样本量成反比,样本量越大,抽样风险越小.在符合性测试中,抽样风险体现为信赖不足风险和信赖过度风险；在实质性测试中,抽样风险体现为误受风险和误拒风险④.信赖不足风险和误拒风险一般会使审计人员执行额外审计程序,降低审计效率；信赖过度风险和误受风险可能会导致审计师形成不正确的审计结论,导致实际的审计风险.
三、三种审计重要性与审计风险的关系
1.客观重要性水平
客观重要性水平是相对于每一被审计会计报表是客观存在的,而且将会影响重要性水水平,具有客观性.但是注册会计师无法知道每一会计报表的客观重要性水水平的具体数额,只能通过自己的职业性判断对被审计会计报表的客观性水平做出评估,给出一个相对确定的区间.因此,实际重要性水水平也具有不可知性的特点.
审计重要性水平⑤是审计人员发表审计意见的依据标准.当被审计会计报表的错报或者漏报程度小于客观重要性水平时,可以发表无保留意见的审计报告；当被审计单位的会计报表的错报或者漏报程度大于客观重要性水平时,应该发表保留意见或者否定意见的审计报告.如果报表的错报或者漏报程度已经超过了客观重要性水平,而审计人员在执行审计程序之后,低估了报表存在的错报漏报,从而认为报表的错报漏报未达到重要性水平,从而发表错误的审计意见的可能性就是审计风险.
2.计划重要性水平
计划重要性水平是指注册会计师在编制审计计划时,对重要性水平所作出的初步判断,并根据这一初步判断确定所需要的审计证据的数量,并决定实施审计程序的时间,性质和范围.它在很大程度上依赖于注册会计师的职业判断.
如果计划重要性水平偏高,则根据该重要性水平所确定的审计证据的数量就会偏少,审计范围会偏小,审计抽样规模会偏小,在实质性测试中样本部分实际发现的错报漏报会偏少,非样本部分推断的错报漏报会偏多,抽样风险较大,最终增加审计风险.反之,如果计划重要性水平偏低,则根据该重要性水平所确定的审计证据的数量就会偏多,审计范围会偏大,审计抽样规模会偏大,在实质性测试中样本部分实际发现的错报漏报会偏多,非样本部分推断的错报漏报会偏少,抽样风险较小,最终降低审计风险.
3.评价重要性水平
评价重要性水平是指注册会计师最终在评价审计结果时所使用的重要性水平.评价重要性水平可能不同于计划重要性水平,在很多情况下,需要在计划重要性水平的基础上进行再次修正.
如果评价重要性水平偏低,会降低审计风险.若评价客观性水平小于客观重要性水平,只有当注册会计师合理确信会计报表中未调整错报或漏报汇总数小于评价重要性水平时,才会发表无保留意见的审计报告.而只要会计报表中未调整会计错报或漏报小于客观重要性水平,无保留审计意见就是正确的.在客观重要性水平与评价重要性水平之间存在着一个安全的空间,因此,审计风险会进一步降低.反之,如果评价重要性水平偏高,会增加审计风险.当评价重要性水平高于客观重要性水平时,若注册会计师合理确信会计报表中未调整错报或漏报汇总数小于评价重要性水平时,就会发表无保留意见的审计报告.但只有当会计报表中的错报漏报低于实际重要性水平时,发表的无保留审计意见才是正确的,当会计报表中未调整的错报和漏报汇总金额小于评价重要性水平而大于实际重要性水平时,其审计意见是错误的.在客观重要性水平与评价重要性水平之间存在着一个危险的空间使审计风险进一步增加.
注释：
①尤家荣.审计重要性,审计风险及审计证据关系之解析.财会通讯.1998.7：8.
②纪鸿晨,周义.会计报表审计中重要性水平的确定.辽宁财税.2003（12）：51-52.
③朱锦余.审计重要性与审计风险,审计证据的关系及其图解.内蒙古财经学院学报.2002.1：16.
④田利军,郭化林.审计抽样风险研究.事业财会.2005.6.
⑤段兴民,张连起,陈晓明.审计重要性水平.上海财经大学出版社.2004.