借你一双慧眼

集团合并报表宛若一幢建筑物的总体外观图示,可以令观者了解其气势轮廓；分部报告则如同该建筑物的内部布局分解,可以令观者洞悉其架构层次.但紧接而至的问题是,即使知道楼中各种房间的数量和分布,若你身处局外,很可能仍然无法明了楼主是如何分配使用这些房间的,那么此时还需借你一双楼主的慧眼.

二战后蓬勃发展的科技创新使企业的产品族群和地域边界得以扩张.20世纪五六十年代,美国的混合购并浪潮催生了一大批多元化经营的大型企业,于是美国财务会计准则委员会（FASB）于1976年发布了AS14,要求企业按业务分部提供对外财务报告.国际会计准则委员会（IASC）于1981年发布并于1997年修订的IAS14与AS14基本相同,要求企业以产品怎么写作或地理区域为类别提供的分部报告,这正如同向你展示房屋内部构造图略.但是,上述要求却可能导致企业对分部的定义过于宽泛,从而使报告的分部数过少.美国投资管理与研究协会（AIMR）1993年的一份意见书中就曾报告过“作为国内最大的10家公司之一的一家企业将其全部经营作为一个行业分部”的案例,这如同称“楼里全部都是房间”一样毫无意义.因此,FASB于1997年发布了取代AS14的AS131.国际会计准则理事会（IASB）则在2006年1月发布了一份以AS131为样板的征求意见稿――ED8,并最终于2006年11月30日形成正式的分部报告准则――IFRS8.而无论是AS131还是IFRS8,核心都在于“借你一双慧眼”,让报表使用者得以用管理当局的眼光来看企业的经营分部,这就如同旁观者在楼主的引领下明白楼主是如何,以及为什么这样安排各房间的用途.

简言之,以“管理法”为旗帜的IFRS8和AS131（二者基本相同,以下仅提及IFRS8）与以“风险――报酬界定法”为标签的IAS14和AS14（二者基本相同,以下仅提及IAS14）之最大区别在于分部的识别和分部信息的计量.

IFRS8要求经营分部的识别应基于企业主要经营决策者为向各分部分配资源和评估其业绩而定期复核的内部报告；IAS14则要求以风险和报酬为边界识别两套分部――基于相关产品怎么写作或基于地理区域,若一者为主分部,则另一者为次分部.IAS14将报告分部限定为那些主要收入源自外部顾客的分部,因而并不要求将垂直一体化经营的不同阶段作为单独的分部.IFRS8呢?既然是以管理当局的眼光来看问题,那么如果管理当局将垂直一体化经营的不同阶段作为不同经营分部来管理,则这些处于不同阶段的内部分布理所当然应作为单独的分部.对于矩阵式组织结构,例如某些经理负责不同的产品线而某些经理负责不同的地区,IAS14考虑的是何者作为主报告,何者作为次报告,IFRS8则在企业经营决策者对于两套经营成果都要进行定期复核的情况下,以基于产品线的组成部分构成经营分部.另外,IFRS8特别强调分部是经营分部,因而公司总部或某些不赚取收入的职能部门不属于经营分部.

IFRS8要求经营分部各项目的报告金额应是报告给主要经营决策者用以分配资源和评估业绩的指标,而并未如IAS14那样要求按照集团财务报表的会计政策来编制分部信息.原因有二：一,某些会计原则并不适用于分部层次,如企业整体范围的雇员养老金计划成本；二,某些联合成本、联合使用资产或联合发生负债的分配,以及内部转移定价并无公认的会计处理原则.FASB认为,在分部报告中报表使用者愿意以可靠性的某些折衷换取更多的相关性.而对于有人提出的企业会因此在分部报告中大量使用本国公认会计原则而非国际会计准则的担心.IASB指出,公司治理问题会促使企业尽量减少对外报告和内部指标确定所用会计政策的差异.另外,IFRS8没有定义分部收入、分部费用、分部成果、分部资产、分部负债等IAS14所定义的概念,只是要求说明分部损益和分部资产是如何计量的.IFRS8不要求披露分部负债,因为负债往往发生于总部层次且并不向各分部进行分配,与分配资源和评估业绩无关.

IASB赞同FASB的观点,认为IFRS8会使某些企业报告更多的分部,多数企业会就每一分部报告更多的信息,分部报告的信息会与内部管理报告以及年报的其他部分更具一致性,多数企业会减少编制分部信息的成本.对于报表使用者来说,IFRS8所导演的“借你一双慧眼”行动可以令其看清管理当局认为重要的风险和机会,从而提升预测未来流的功力.也正因此,虽然IASB于2006年1月推出ED8之初曾因其AS131复制品的特色而遭受欧洲力量的本能反诘,但由ED到IFRS在一年之内的迅速升格说明,各国就IFRS8取代IAS14可以改进财务信息质量这一点已基本达成共识.