本站原创作者简介：牛斌（1989-）,女,山东淄博人,暨南大学法学院2012级经济法学专业硕士研究生,研究方向：企业法.
【摘 要 】“经济人”检测设本是经济学上的理论,将该理论引入税法领域可以更好的把握纳税人与国家之间的税收征纳关系,而且有助于在公平与效率的税法价值之间衡量和作出判断.而要实现税法的公平优先兼顾效率的价值理念,就要从改革我国税法制度开始.
【关 键 词 】经济人检测设；税收公平；税法价值；税收效率
一、将理性“经济人”检测设引入税法领域
“经济人”一词最早是由帕累托提出的,但是其被人们所广泛接受与应用于经济学中则应归功于亚当·斯密,他是运用理性主义的方法,将人性引入到经济学中的第一人,他创造性的提出了“经济人”理论的基本思想.亚当·斯密认为,人与动物的最大区别在于：人们懂得用以物易物的交换方式进行经济往来,而这种交换的动力来自“自利”,交换的结果则是经济秩序的形成,并由此导致社会财富的增加.他指出：“我们每天所需要的食物和饮料,不是出自屠户、酿酒师或烙面师的恩惠,而是出于他们自利的打算.我们不说唤起他们利他心的话,而说唤起他们利己心的话.我们不说自己有需要,而说对他们有利”[1].因此他认为,第一,人是自利的,自利性是人作为社会人的本质特征.第二,人是有理性的,这种理性就体现在“经济人”在“利己之心”的驱使下总是向着“利益最大化”方向发展,即人总是在思索如何用最小的牺牲来满足自己最大的需要.第三,这种对“利益最大化”追逐的同时,不仅不会损害他人的利益,反而会增加整个社会的利益.现在“经济人”理论已经超出经济学固有的范围,被广泛应用于其他人文科学和社会科学之中,用于研究和说明市场经济条件下人的行为方式的选择与发展的问题,从而对于其他人文科学和社会科学的发展都产生了十分重要的指导意义.[2]因为,在税收征纳过程中,纳税人本身就是市场经济活动过程中的“经济人”,所以将经济学上的理性“经济人”理论引入税法领域,不仅对税法学的理论研究具有重要的方法学意义；而且对于改变传统的国家中心主义的税法学理论体系,建立以具有“经济人”特征的纳税人中心主义的理论体系具有价值导向的作用.而在“经济人”检测设下的税法学理论研究必然会以公平与效率作为其追求的内在价值目标.
二、税法的公平价值
美国法学家博登海默曾明确地指出：“任何值得被称之为法律制度的制度,必须关注某些超越特定社会结构和经济结构相对性的基本价值.”[3]而公平作为税法的应有价值,也是所有法律与生俱来的价值.而税法的公平价值则是法律价值的范畴,是税法哲学中的一个基本问题,是税法所追求的一个永恒的价值目标,它所要解决的核心问题是税法中权利义务的分配应符合人类公平正义的价值目标.[4]税法的公平价值可以分为形式层面的公平和实质层面的公平,形式方面的公平是“法律面前人人平等”原则在税法领域的体现,主要体现为“平等保护、平等遵守、平等适用和平等制裁”四个方面.实质层面的公平又可以分为实体上的公平与程序上的公平,实体公平就是要实现税收征管的横向公平与纵向公平；程序公平具体说就是制定税收法律和税收政策时,一定要由纳税人参加,确保税收是经人民代议机关决定和监督执行的.还要保证公众享有对税收征管平等的知情权,通过建立完备的制度使他们能充分表达对税收征管的异议.最后对税收征管中侵犯纳税人权利的行为必须有足够的救济途径.可见税法的公平价值则是税法存在和实施所追求的价值目标.
三、税法的效率价值
在经济学中,效率是建立在人们对资源“稀缺性”和“机会成本”的理论之上的,反映了人们对资源配置的一种普遍的理性追求,因此,它已经成为了一种普遍的价值目标,当然也是税法的价值目标.税法的效率价值就是要求税法的制定与实施要以最小的成本获取最大的税收收入,并最大程度的减轻税收对经济社会的负面影响.税法的效率主要体现在税收的效率上,可以分为税收的行政效率和税收的经济效率.税法的行政效率就是税法的立法、实施、执法、司法和遵从成本的最小化,即征税成本与纳税成本的最小化.可见想要提高税法的行政效率,一是要加强税务人员的执法素质和执法效率；二是要从源头上通过立法的方式使所制定的税收法律法规具有科学性和合理性,使税收法律制度能够满足具体明确、有可实施性和尽量简化的要求.[5]税收的经济效率是指在一定的经济成本的基础上尽量把现有的所有资源充分利用,确保能够从中获得的最大经济收益,并对经济社会的不良影响减到最小.即要求税收要保持中性,在发挥政府“看得见的手”的作用下,尽可能减少税收对经济的干扰作用,尽量降低因征税而使纳税人或社会承受的额外负担.[6]
四、税法公平与效率价值的对立统一
公平和效率在税法中是一种对立统一的关系,公平是“法律面前人人平等”在税法中的体现,它要求税法要建立以横向公平为主,以纵向的差别为辅的税收法律体系,即在实践中要形成以所得税为主体的税收实体法律制度.而效率的核心是效益,因此在这一点上可以看出它更希望建立以商品税作为主体税制的税收实体法律制度.这种内涵上的本质区别,导致在对税法的价值进行判断和评价时,不得不对两者进行一个价值顺位的选择.公平价值与效率价值进行取舍的组合大致有以下几种：
通过以上组合,我们认为组合五、六、七中公平与价值都会有一定的涉及,是比较令人信服的组合,只不过两者并中确实存在一定难度,因为在税收领域想要达到公平与效率并重也是非常困难的,且不说公平是一个言人人殊的问题,仅在效率的衡量上就难以比较,因为税收的效率在很多情况下是无法用数据来衡量的.著名经济学家斯蒂格利茨曾表示：“在大多数人的心目中,第一标准是公平.健全税制的第二标准是效率”,笔者也赞成这种观点,即在税法价值中应该坚持公平优先兼顾效率的价值原则,因为从纳税人的“经济人”角度分析,国家与纳税人之间的税收征纳关系是一种债权债务的契约关系,既然如此,首先,在征税者与纳税者之间就一种平等的关系,而且只有保证税收的公平和纳税者应当获得的权力,纳税人基于其理性“经济人”的性质才会自愿纳税,而只要纳税人主动自愿的履行纳税义务,国家的税收效率自然会提高.其次“税收的非直接返还性、非即时返还性和个体的非对等返还性必然导致公民的受税痛感,因此这种剥夺也必须建立在广泛公平的基础之上.否则,人们普遍的反抗必将导致税法实施的不能,这时税法的效率也就无从谈起.
五、“经济人”检测设下如何实现税法的公平与效率
在前面论述中,讲到要实现公平优先,兼顾效率的价值原则,为此就有必要对我国现行的税法制度进行整合.首先,应建立以纳税人为本的税法理念,充分发挥税法的收入分配的调节功能,“从广义上说,不仅税务机关与纳税人的法律地位是平等的,国家与纳税人之间也是平等的,平等性其实是税收法律关系的本质.”以“契约精神和平等原则”为本质和核心来构建现代税收法律关系理论,追求纳税人利益最大化,构筑一个政府与纳税人之间和谐互动的关系,建立符合现代法治精神的税收征纳关系,推动税法理论创新.其次,在税法的立法过程中,制定《税收基本法》,对纳税人权利做出统一规定,改革现行税收立法体制,防止征税权的不当扩张.最后,在税法的实施过程中要切实保障纳税人权利的行使,我国目前虽有纳税人的知情权、保密权、依法申请减税、免税权,多缴税款申请退还权、陈述权、申辩权、申请行政复议权、提起诉讼权和请求国家赔偿权等权利,但是这些权利多是分散在《税收征管法》不同的章节和条文中,缺乏系统性规定,同时由于税法权利制度的规定模糊不清,导致纳税人行使权力的困难,因此只有赋予纳税人系统明确的权利制度,才能使理性“经济人”的纳税人在没有后顾之忧的前提下去追逐利益最大化.