生产活动的税收筹划

更新时间:2024-02-19 作者:用户投稿原创标记本站原创 点赞:4417 浏览:16021

一、存货发出计价方法

纳税人采取的存货计价方式不同,会对企业所得税产生较大影响.这里的存货是指企业在生产经营过程中为销售或者耗用而储存的各种资产,如商品、产成品、半成品、在产品以及各类材料、燃料、包装物、低值易耗品等.存货是资产负债表中的重要项目,也是利润表中用来确定主营业务成本的一项重要内容.

销货成本等于期初存货+本期存货-期末存货

由上述公式可知,期末存货的大小,恰好与销货成本高低呈反向变化.换言之,本期期末存货的多计,必然会降低本期销货成本,增大本期收益.此外,本期期末存货的多计,又会增加下期期初存货成本,从而使下期的销货成本提高,降低下一期的收益.因而能否正确地确定存货的价值与能否正确地反映企业的经营成果和财务状况有着密切的关系.由于存货计价对企业的收益和应纳税所得额均有直接影响,《企业会计准则》规定的存货计价方法又有多种,不同的存货计价方法对企业利润和应纳税额的影响是不一样的,因而企业在选择存货计价方法时,应选择税负最轻的一种方法.

对企业来说,其可选用的存货计价方法主要有:先进先出法、个别认定法、月末一次加权平均法、移动加权平均法等不同方法.在平稳或者波动不大时,存货计价方法对成本的影响不显著.但当水平处于不断波动时,存货计价方法对成本的影响就较为显著.

由于不同的存货计价方法对企业纳税的影响是不同的,这既是财务管理的重要步骤,也是税收筹划的重要内容.一般采取何种方法为佳,应根据具体情况进行分析:

(1)当物价有上涨趋势时,采用月末一次加权平均法计算出的期末存货价值最低,销售成本最高,可将利润递延至次年,以延缓纳税时间;当物价呈下降趋势时,则采用先进先出法计算出的存货价值最低,同样可达到延缓纳税的目的.

(2)当企业处于所得税的免税期,企业获得的利润越多,其得到的免税额就越多,这样,企业就可以通过选择先进先出法计算期末存货价值,以减少当期成本、费用的摊入,扩大当期利润;相反,当企业处于征税期或高税负期,企业就可以选择月末一次加权平均法,将当期的摊入成本尽量扩大,以达到减少当期利润降低应纳所得税额.

(3)存货计价方法作为企业内部核算的具体方法,可以通过利用市场水平变动来达到降低税负的目的.由于商品的市场总是处于变动状态之中,政府对商品市场的控制也总是有一定的限度,这就为企业利用变动获得税收利益创造了条件.

二、固定资产折旧方式的税收筹划

折旧作为成本的重要组成部分,有着“税收挡板”的作用.按会计准则规定,企业常用的折旧方法有平均年限法、工作量法、年数总和法和双倍余额递减法,运用不同的折旧方法计算出的折旧额在量上是不相等的,因而分摊到各期生产成本中的固定资产成本也不同,这会影响到企业的利润和所得税额.

企业计提固定资产折旧时,一般只能选用平均年限法或工作量法.对于加速折旧法的采用,税法有非常严格的规定.《中华人民共和国企业所得税实施条例》第九十八条规定:企业可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产包括:(1)由于技术进步,产品更新换代较快的固定资产;(2)常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产.

采取缩短折旧年限方法的,最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60%;采取加速折旧方法的,可以采取双倍余额递减法或年数总和法.

一般情况下,在企业创办初期且享有减免税优惠待遇时,企业可以通过延长固定资产折旧年限,将计提的折旧递延到减免税期满后计入成本,从而获得节税的好处.而对处于正常生产经营期且未享有税收优惠待遇的企业来说,缩短固定资产折旧年限,往往可以加速固定资产成本的回收,使企业后期成本费用前移,前期利润后移,从而获得延期纳税的好处.

在物价持续上涨时期,企业如果采用加速折旧方法,既可以缩短回收期,又可以使折旧速度加快,有利于前期的折旧成本取得更多的税收抵税额,从而取得延缓纳税的好处,相对增加企业的投资收益.

企业采用加速折旧法计提折旧,只是相对改变了折旧计提的时间.在实施该方法的前几年,所得税的数额相对减少,可以达到节税的目的,但实施后期的所得税会逐渐增加.总体而言,总税负是不变的.但采用加速折旧法,可以使企业加速对设备的更新,促进技术进步,从而增强企业发展的后劲.

常用的加速折旧法有两种:

1.双倍余额递减法

双倍余额递减法是在不考虑固定资产残值的情况下,根据每一期期初固定资产账面净值和双倍直线法折旧额计算固定资产折旧的一种方法.计算公式如下:

年折旧率等于2/预计的折旧年限×100%

月折旧率等于年折旧率÷12

月折旧额等于固定资产账面净值×月折旧率

这种方法没有考虑固定资产的残值收入,因此不能使固定资产的账面折余价值降低到它的预计残值收入以下,即实行双倍余额递减法计提折旧的固定资产,应当在其固定资产折旧年限到期的最后两年,将固定资产净值扣除预计净残值后的余额平均摊销.

[案例分析]:A企业一固定资产的原价为10000元,预计使用年限为5年,预计净残值200元,按双倍余额递减法计算折旧,每年的折旧额为:

双倍余额年折旧率等于2/5×100%等于40%

第一年应提的折旧额等于10000×40%等于4000(元)

第二年应提的折旧额等于(10000-4000)×40%等于2400(元)

第三年应提的折旧额等于(6000-2400)×40%等于1440(元)

从第四年起改按平均年限法(直线法)计提折旧.

第四、第五年的年折旧额等于(10000-4000-2400-1440-200)/2等于980(元)

2.年数总和法 年数总和法也称为合计年限法,是将固定资产的原值减去净残值后的净额和以一个逐年递减的分数计算每年的折旧额,这个分数的分子代表固定资产尚可使用的年数,分母代表使用年数的逐年数字总和.计算公式为:

年折旧率等于尚可使用年限/预计使用年限数总和

或:年折旧率等于(预计使用年限-已使用年限)/(预计使用年限×{预计使用年限+1}÷2×100%

月折旧率等于年折旧率÷12

月折旧额等于(固定资产原值-预计净残值)×月折旧率

仍以前例来说明,若采用年数总和法计算,各年的折旧额如表1.

由表1可以看出,年数总和法所计算的折旧费随着年数的增加而逐渐递减,这样可以保持固定资产使用成本的均衡性和防止固定资产因无损耗而遭受的损失.

三、销售使用过固定资产的税收筹划

《财政部、国家税务总局关于实施增值税转型改革若干问题的通知》(财税[2008]170号)规定:自2009年1月1日起,纳税人销售自己使用过的固定资产(以下简称已使用过的固定资产),应区分不同情形征收增值税:(1)销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产,按照适用税率征收增值税;(2)2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人,销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税;(3)2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人,销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产,按照4%的征收率减半征收增值税;销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产,按照适用税率征收增值税.


提醒读者注意的是,这里所称已使用过的固定资产,是指纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产.一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的其他物品,应当按照适用的税率征收增值税.

[案例分析]甲企业出售一台使用过的设备,原价为234000元(含增值税),购入时间为2009年2月,检测定2012年2月出售(该设备恰好使用3年),折旧年限为10年,采用直线法折旧,不考虑残值.若2012年的售价为210600元(含增值税),该设备适用17%的增值税税率.

由于设备购入时间为2009年2月,则购入的增值税已计入“应交税费――应交增值税(进项税额)”,故在2012年2月出售时会计处理如下:

固定资产原价等于234000/(1+17%)等于200000(元)

3年累积计提折旧额等于(200000/10)×3等于60000(元)

2012年出售时应缴纳增值税等于[210600/(1+17%)]×17%等于30600(元)

借:固定资产清理

140000

累计折旧

60000

贷:固定资产

200000

(2)收到价款时

借:银行存款

210600

贷:固定资产清理

180000

应交税费――应交增值税

(销项税额)30600

借:固定资产清理40000

贷:营业外收入40000

值得注意的是,如果该设备购入时间为2008年11月5日,则固定资产的原值为234000元(购入的增值税进项税额计入设备成本),设备出售之日为2011年11月5日之后,按照不含税销售额与4%的征收率减半征收增值税.相关增值税计算及会计处理如下:

(1)固定资产清理时

3年累积计提折旧等于(234000/10)×3等于70200(元)

2011年出售时应缴纳增值税等于[210600/(1+4%)]×4%×50%等于4050(元)

借:固定资产清理

163800

累计折旧

70200

贷:固定资产

234000

收到价款的账务处理:

借:银行存款

210600

贷:固定资产清理

206550

应交税费――未交增值税

4050

借:固定资产清理42750

贷:营业外收入42750

四、设备租赁的税收筹划

企业在生产管理中,经常会遇到设备租赁业务.如何进行设备租赁的税收筹划呢?税法规定,租赁公司从事的经营租赁业务,应按“怎么写作业――租赁业”缴纳营业税;如果涉及融资租赁业务,则要根据不同情况确定应缴纳的流转税税种.《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的补充通知》(国税函[2000]909号)规定:经原对外贸易经济合作部批准的经营融资租赁业务的外商投资企业和外国企业开展的融资租赁业务,与经中国人民银行批准的经营融资租赁业务的内资企业开展的融资租赁业务同样对待,按营业税“金融保险业”税目中的“融资租赁”项目计缴营业税.

《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知》(国税函[2000]514号)规定:除经批准经营融资租赁业务的单位外,其他单位从事的融资租赁业务,租赁的货物的所有权转让给承租方,征收增值税,不征收营业税;租赁的货物的所有权未转让给承租方,征收营业税,不征收增值税.所以,未经批准的企业在从事融资租赁业务时,可以根据是否转让所有权来制定方案,选择综合收益最大的方案.

[案例分析]:融源股份公司为商品流通企业,兼营融资租赁业务(未经中国人民银行批准),按黄河公司的要求购入一条生产线,为1638万元(含增值税238万元),支付境内运输费和安装调试费40万元、国内借款利息30万元,有两种方案可供选择: 方案一:双方签订融资租赁合同,明确融资租赁价款为2400万元,租赁期为8年,黄河公司每年年初支付租金300万元,合同期满付清租金后,该生产线自动转让给黄河公司,转让价款为20万元(残值).

方案二:双方签订经营租赁合同,约定租期为8年,租金总额2040万元,黄河公司每年年初支付租金255万元,租赁期满,融源公司收回设备.收回设备的可变现净值为400万元.

融源股份公司与黄河公司之间的租赁业务,可以选择不同的租赁形式,下面对两个方案的纳税情况分析如下:

方案一:租赁期满后,设备的所有权转让,应缴纳增值税,不缴营业税,如果融源公司为增值税一般纳税人,那么该设备的进项税额可以抵扣.

融源公司应纳增值税等于2420÷(1+17%)×17%-238等于113.62(万元)

应纳城建税及教育费附加等于113.62×(7%+3%)等于11.36(万元)

征收增值税的融资租赁业务实质上只是一种购销业务,应按购销合同征收万分之三的印花税.

应纳印花税等于2400×0.3‰等于0.72(万元)

融源公司获利额等于2420÷(1+17%)1400-40-30-113.6-11.36等于473.42(万元)

方案二:融源公司应缴纳营业税,不缴纳增值税.

应纳营业税等于2040×5%等于102(万元)

应纳城建税及教育费附加等于102×(7%+3%)等于10.2(万元)

融源公司税后利润等于2040+400-163840-30-102-10.2等于619.8(万元)

通过比较可知,融源公司选择经营租缴纳营业税能够减轻税负.

《企业会计准则第21号――租赁》规定,企业在对租赁进行分类时,应当全面考虑租赁期届满时租赁资产所有权是否转移给承租人、承租人是否有购写租赁资产的选择权、租赁期占租赁资产尚可使用年限的比例等因素.同时依据实质重于形式原则,考察与租赁资产所有权有关的风险和报酬是否转移,来具体区分融资租赁与经营租赁.如果不想被认定为融资租赁,则在租赁合同中不要涉及资产所有权的转移和廉价购写权问题,以及避免租赁期超过租赁资产有效使用年限的75%,这样就可以避免被认定为融资租赁.

五、委托加工与自行加工的税收筹划

委托加工的应税消费品与自行加工的应税消费品的计税依据不同.委托加工时,受托方(个体工商户除外)代收代缴税款,计税依据为同类产品销售或组成计税;自行加工时,计税依据为产品销售.在通常情况下,委托方收回委托加工的应税消费品后,要以高于成本的售出,要求盈利.不论委托加工费大于或小于自行加工成本,只要收回的应税消费品的计税低于收回后的直接出售,委托加工应税消费品的税负就会低于自行加工的税负.

作为价内税的消费税,企业在计算应纳税所得额时,消费税可以作为扣除项目税前列支,因此,消费税会影响企业所得税,进而影响企业的税后利润.而作为价外税的增值税,则不会因增值税税负差异而造成企业税后利润差异.

由于应税消费品加工方式有委托加工和自行加工两种方式,使纳税人选择不同的加工方式,会产生不同的税收负担.纳税人可以进行比较合理选择加工方式进行税收筹划.

[案例分析]:A卷烟厂委托B厂将一批价值100万元的烟叶加工成烟丝,协议约定加工费75万元;加工的烟丝运回A厂后继续加工成甲类卷烟,加工成本、分摊费用共计95万元,该批卷烟售出(不含税)800万元,出售数量为0.4万大箱.烟丝消费税税率为30%,卷烟的消费税税率为56%,(增值税暂不考虑).

(1)委托加工的消费品收回后,继续加工成另一种应税消费品.

A厂支付加工费同时,向受托方支付其代收代缴消费税:

(100+75)/(1-30%)×30%等于75(万元)

代收代缴城建税及教育费附加:75×(7%+3%)等于7.5(万元)

A厂销售卷烟后,应缴纳消费税:800×56%+150×0.4×150-75等于433(万元)

应缴纳城建税及教育费附加:433×(7%+3%)等于43.3(万元)

A厂税后利润:(800-100-75-95-43343.3-7.5)×(1-25%)等于34.65(万元)

(2)委托加工的消费品收回后,委托方不再继续加工,而是直接对外销售.

A厂委托B厂将烟叶加工成甲类卷烟,烟叶成本不变,支付加工费为170万元;A厂收回后直接对外销售,售价仍为800万元.

A厂支付受托方代收代扣消费税金:

(100+170)/(1-56%)×56%+0.4×150等于403.64(万元)

支付代收代扣城建税及教育附加一403.64×(7%+3%)等于40.36(万元)

A厂销售时不用再缴纳消费税,因此其税后利润的计算为:

(800-100-170-403.64-40.36)×(125%)等于64.5(万元)

分析比较:在被加工材料成本相同、最终售价相同的情况下,后者显然比前者对企业有利得多,税后利润多29.85万元(64.534.65).而在一般情况下,后者支付的加工费要比前者支付的加工费(向委托方支付的加工费加自己发生的加工费之和)少.对受托方来说,不论哪种情况,代收代缴的消费税都与其盈利无关,只有收取的加工费与其盈利有关.