本站原创摘 要 我国政府会计改革需首先要明确现行政府预算会计体系的现状与面临的难题,并逐步解决我国政府会计目标现实定位、政府会计主体的界定.本文结合近年来政府会计理论研究的最新成果,探讨了我国政府会计改革的一些重大理论问题.
关 键 词政府会计 改革 重大理论问题
中图分类号：F230 文献标识码：A
近两年来,无论是财政部、审计署、全国人大预算工作委员会, 还是普通的社会公众,都越来越关注政府的财务信息.社会公众对2009年全球金融危机后我国政府经济刺激方案的实施效率与效果的关注, 以及某些地方政府网上“晒预算”引起全社会对政府财务透明度的更高要求等事例, 都说明利益相关者们深入了解政府财务信息的意愿在不断增强.政府会计信息需求深度与广度的提升, 也对政府会计的理论研究提出了新的任务与要求.
一、我国政府会计的现状与难题
在学术组织、高等院校和广大学者的共同努力下, 我国的政府会计研究目前已经呈现出良好的势头, 取得了可喜的成绩, 并迎来了政府会计研究的黄金时期.然而, 纵观近几年的研究成果, 不难发现, 大多数学者的研究仍停留在对现行预算会计体系存在问题的分析、对国外政府会计体系的介绍, 以及中外政府会计比较研究方面, 缺乏针对我国政府会计特定环境下的政府会计目标、主体、要素、规范体系、财务报告与信息披露等重大理论问题的深度研究.政府会计理论研究的任务仍然任重而道远.未来的政府会计理论研究需要结合我国财政科学化、精细化管理的要求, 充分考虑我国政治、经济环境, 着力解决一批亟待攻克的难题, 包括： 政府会计、预算会计、政府预算之间的关系如何理顺； 政府会计主体涵盖的范围如何界定； 不同层次的政府会计目标该如何定位； 权责发生制在政府会计系统中如何应用, 应用的程度与范围如何确定等.
随着我国社会主义市场经济体制和公共财政管理框架的建立, 以及部门预算、国库集中支付等改革措施的推行和完善, 现行的预算会计体系的不适应性也逐渐显现.我国的预算会计体系包括财政总预算会计制度、行政单位会计制度和事业单位会计制度, 这套体系对于反映预算的收支情况, 加强我国公共财政资金的管理发挥着十分重要的作用, 但这套预算会计体系仍不能等同于政府会计体系.严格意义上讲, 我国还缺乏一套能够全面反映政府经济资源、财务状况和收支活动全貌的政府会计体系.随着我国财政预算体制改革的不断深化, 研究建立具有中国特色政府会计体系的呼声也日益高涨.为进一步研究我国政府会计改革的有关重大理论问题, 为下一步构建政府会计概念框架提供了行业试点奠定了理论基础.
二、我国政府会计的目标定位
会计目标是会计概念框架的逻辑起点, 其内涵通常包括向谁提供信息, 提供什么信息, 以及这些信息具有何种用途.因此, 研究我国的政府会计概念框架, 必须首先明确我国的政府会计目标定位.
(一)政府会计目标研究的切入点.
我国政府会计目标的研究需从我国公共部门利益相关者的信息需求入手进行分析.从发展趋势上看, 我国未来的政府会计信息除了立法机构和行政机关关注外, 越来越多的纳税人、捐赠人和公共怎么写作的购写者、政府有价证券的投资者, 甚至是其他国家政府和国际组织也将逐步成为我国政府的会计信息使用者, 他们可能侧重于了解公共部门受托责任履行情况的信息, 或者倾向于获得有助于做出资金提供决策的信息, 他们从过去主要对预算执行信息的需求, 转向公共怎么写作成本、公共绩效管理和财政可持续性等财务信息的需求, 这些都说明我国政府会计信息使用者的构成及其信息需求正向复杂化和多样化的方向发展.
(二)我国政府会计目标的具体内容.
我国政府会计目标应兼顾政府预算管理与财务管理双重目标, 并表现为以下方面：
一是预算管理目标. 在我国, 预算执行情况仍是立法机构、监督机构、主管部门及上级政府最为关心的信息.因此, 我国未来的政府会计系统应在现行的财政总预算会计系统、行政单位会计系统、事业单位会计系统等基础上进行整合与优化, 实现对预算收支的全流程控制与反映, 确保向信息使用者提供预算收支信息, 实现政府会计的预算管理目标.
二是财务管理目标.我国在未来实施政府会计改革时, 有必要加强并凸显政府会计的财务信息披露功能, 反映政府控制资源的存量与变化、债务承担与偿还情况, 以及公共产品与怎么写作的数量、质量与持续提供能力等, 实现政府会计的财务管理目标.
三、我国政府会计的主体界定
(一)关于记账主体与报告主体.
会计记账（核算）主体是对会计处理经济业务时需要单独核算的范围界定, 记录该主体范围内的经济资源及其变动.会计报告主体是指有能力使用资源以实现其目标并存在预期信息使用者的某个组织机构, 解决“谁来报告”和“报告范围”等问题.按照这种分类标准, 政府的报告主体一般都是记账（核算） 主体, 而记账（核算）主体只有存在信息需求, 即存在信息使用者时, 才能成为报告主体.我国现行的预算会计做法, 将适用于行政事业单位会计制度的行政单位、事业单位、政府性基金确定为政府会计主体,其中事业单位不包括自收自支的事业单位和企业化管理的事业单位.关于国有企业,不应作为政府会计主体进行界定, 而应执行企业会计准则.政府对国有企业的投资单独作为政府的一项资产进行核算, 纳入政府会计记账主体的核算范围, 并对外披露.
(二)关于单个报告主体与合并报告主体.
我国的政府行政管理体制具有特殊性, 导致了在政府报告主体的选择上存在着复杂性.我国政府报告主体的选择应结合政府会计目标的定位, 以满足利益相关者的信息需求为标准.对于单个报告主体,应在上述政府记账（核算）主体的基础上,考虑利益相关者的信息需求予以确定, 包括上述的各级政府、行政单位、有关的事业单位与政府基金. 在现阶段, 我国可以借鉴美国的成功经验, 根据基金授权分配法界定部门和政府两个层面的合并报告主体.就部门报告主体而言, 根据部门预算的要求, 将该部门下属的行政事业单位纳入部门合并报表的范围.政府层面的合并报告主体可以简化为部门、基金和转移支付三大类.但从长远来看,我国政府的合并报告主体仍宜采用“控制”观念, 以人事任免权、主管决策权作为控制标准进行合并.
四、我国政府会计改革的路径选择
我国政府会计改革的实施步骤与路径, 大多关注了对现有制度的整合、与预算体制的协调、概念框架的研究、规范体系的建立等问题, 具体包括：
第一, 以医院、高等学校两个行业制度为突破口, 进一步研究修订事业单位会计制度与会计准则, 将医院与高等学校会计改革的部分思想与理念应用于整个事业单位会计改革中.
第二, 加大力度研究政府会计概念框架, 寻找突破口, 构建符合我国政府会计环境的政府会计理论体系, 为我国未来制定政府会计准则体系奠定了基础并提供理论指引.
第三, 整合并优化我国现有的预算会计制度, 试验性地将权责发生制与企业会计的一些理念与原则应用在现行的制度中, 分步实施, 逐步推行既定的政府会计改革理论.
第四, 逐步分离政府财务会计与预算会计.预算会计以反映预算编制与执行的全过程为目标, 实现对预算资金运用的反映与控制职能, 预算会计的科目可以考虑使用政府收支分类科目, 以便与现有的预算管理体制相适应, 节约改革成本.财务会计以反映政府财务状况与运营绩效为目标, 对外披露财务报告并满足政府利益相关者的信息需求.政府财务会计系统的构建需要结合政府的实际环境, 尽可能地引入企业会计的核算理念.
第五, 加大学术界的理论支持.各行业学会、学术组织、高等学校应加大政府会计方面研究力量的投入.理论工作者在研究中需结合我国的政治经济环境, 以及政府会计的现状、难题与改革步骤,进行具有针对性与实践操作价值的研究.□
（作者：吉林省洮南市福顺镇农村经济管理站,中级职称,职务：会计,专业：会计学,研究方向：会计学）