本站原创在经济全球化的背景下,全球环境的不断恶化以及各种环境问题的凸显,世界各国都加强了对环境的关注与研究,为寻求一个绿色和谐的世界.目前我国经济发展过程中存在资源不足、环境恶化、产业结构不合理等问题,工业特别是高耗能、高污染行业增长过快,实现节能减排目标面临的形势十分严峻.而企业进行的绿色会计纰漏将告诉各方企业在环保方面的努力.本人从研究现状、理论基础和披露内容方面对绿色会计体系进行了探讨,并提出了完善我国绿色会计信息披露的一些对策.
一、国内外研究现状
(一)国外研究现状
各国对绿色会计的研究各有千秋.1992年,美国国家环保局组织编写了《环境会计导论:作为一种企业管理工具》一书,不但从概念上澄清了环境会计的三种含义,而且在绿色成本计算、成本分配、绿色会计信息应用等方面为企业管理实务提供了技术指南.北美绿色会计表现为两大动向:一是在财务会计领域的绿色成本、绿色负债的会计处理和披露问题已经纳入绿色会计领域,二是作为绿色管理会计的绿色会计有长足发展.
2007年7月,日本环境厅委托日本公认会计协会编写的《环境会计指南手册》收集了37家企业的环境会计处理案例,并且利用问答形式解释了人们关注的疑问.日本的绿色会计正朝着普及化、规范化的方向发展.
1993年欧盟颁布并实施“环境管理和审计计划”,鼓励企业评估、报告和改进它们的环境业绩,并于2001年对该计划作了进一步的修订,详细说明了企业环境信息披露的内容.由此可见,欧洲的绿色会计研究已经扩展到相当宽广的领域.
(二)国内研究现状
在中国,从1979年9月发布《中华人民共和国环境保护法》以来,陆续颁布一系列法律法规,同时,制定了《中国21世纪议程》白皮书.通过多年的发展,我国已建立了一整套针对环保方面的行政管理及报告体系.
但对比国内外的研究现状,总体而言,我国绿色会计信息披露仍存以下不足:
第一,绿色会计信息的使用者主要是政府管理机关.企业资源环境报告的透明度不强,公众无法对企业的资源环境的受托责任进行有效的监督,不利于循环经济的发展.
第二,绿色会计信息披露主要是强制性披露,不是自愿性披露.由于目前没有绿色会计准则和对外披露绿色会计信息的规定,企业在履行社会责任特别是资源环境责任方面很被动.
第三,绿色会计信息披露缺乏可比性.由于没有统一的披露原则和标准,使得绿色会计信息的计量方法、程序、范围和内容等方面的披露方式多种多样,缺少可比性.
第四,绿色会计披露定性信息较多而定量信息较少.
二、绿色会计信息披露的理论基础
(一)绿色会计信息披露的目标
绿色会计是以货币为主要计量单位,以有关环境法律、法规为依据,研究经济发展与环境之间的联系,确认、计量、记录环境污染、环境防治、开发和利用的成本与费用,分析环境绩效以及环境活动对企业财务成果影响的一门新兴学科.绿色会计披露的目标可以界定为以下两个层次:
1.对外提供有用的绿色会计信息
绿色会计披露应向信息使用者提供资源环境信息和与其有关的财务信息,以满足其了解企业并进行有效决策的需要.它包括三个基本要素:第一,向谁提供信息(即信息的使用者或信息的怎么写作对象),第二,提供什么信息(信息的内容),第三,提供什么样的信息(信息的质量特征).
2.有助于提高企业的绿色效益和经济效益
绿色会计的具体目标是组织相应的会计核算,确认和计量企业在一定期间的环境经济效益和经济损失,为社会提供充分的与企业有关的信息.企业管理者和政府有关部门通过这些信息衡量企业对社会、环境责任的履行情况,对其经营前景和财务风险做出全面、客观的评估,社会公众则由此了解企业的环境表现,对企业的产品和形象做出恰当的定位,参与企业的环境管理,促使企业协调好经济效益与资源环境效益.
(二)绿色会计信息披露的检测设
会计检测设是指会计上对那些未经确切认识或无法完全正面论证的经济现象,根据客观的正常情况或趋势所做出的合乎逻辑的推理和判断.绿色会计由于遇到一些新兴的问题和情况,其披露的检测设就与传统会计报告不完全一致.分为:
1.会计主体检测设
绿色会计主体作为一个盈利性的经济组织,要承担来自法律的、道义的及其他方面的社会责任.会计上不只要考虑企业的经济效益,也要考虑其环境效益.
2.货币计量为主的多重计量检测设
相对于传统会计,绿色会计的核算对象是资源环境活动,绿色会计报告关注会计主体自身的经济利益、社会效益和资源环境效益.所以,绿色会计核算的内容采用多重计量检测设(货币和非货币两种计量形式).其中,非货币计量形式中,包括实物计量、劳动计量、比率计量、混合计量等.
3.资源环境价值检测设
传统的经济学观点承认资源环境的使用价值,而将资源环境的入账价值忽略了.根据边际价值理论,效用是价值的源泉,而非交易性决定了资源环境的必须借鉴数学的方法来确定.只有承认资源环境具有价值,我们才能进行绿色会计的核算和信息的披露.因此,资源环境价值检测设应该改称为绿色会计披露的基本前提之一.
4.可持续发展检测设
可持续发展检测设是企业绿色会计核算中会计主体在资源不枯竭、生态资源不降级的基础上,保证社会、经济的可持续发展,因此,可持续发展理论是绿色会计的理论基础和实践基础.
(三)绿色会计信息披露的质量要求
会计信息质量特征是选择或评价可供取舍的会计准则、程序和方法的标准,是对财务报告目标的具体化.企业提供的绿色会计信息必须满足一定的质量特征.
1.相关性
即绿色会计信息要与信息使用者的信息需求相关.要求信息必须具备反馈价值、预测价值和及时性三个基本要素.
2.可靠性
可靠性是指“确保信息能免于错误及偏差,并能忠实反映意欲反映的现象或状况的质量”,“避免倾向于预定的结果或某一特定利益相关者集团的需要”.可靠的会计信息必须具备真实性、可核实性和中立性三个基本要素.绿色会计信息披露中的可靠性,由于计量上的困难,主要应该强调的是事实和有法律支持的逻辑推断,是事物或者说事件的性质.
3.可理解性
可理解性又称明晰性,指企业披露的绿色会计信息应该让使用者容易理解.绿色会计是一种新生事物,许多信息项目是大家过去从未接触过的,尤其是在披露绿色环境效绩时,涉及一些技术性很强的概念和术语,要加大对其解释力度.
4.可比性
可比性是指面对同样的情况和事件,会计上所作的反映和披露应该是相同的.具体地说,它包含两层含义:一是同一企业不同时期可比,二是不同企业相同会计期间可比.
5.重要性
重要性是指在对所有与绿色会计有关的信息进行全面反映的基础上,对于重要的信息应该进行详细揭示.相应地,比较次要的信息可以采取一种简要的方式予以披露.
(四)绿色会计信息披露的基本原则
1.充分披露原则
企业在提供绿色会计计信息时,应将一切有关企业对生态环境的利用、保护或污染、损耗等情况报告给信息使用者,不得有忽略或隐瞒重要的数据资料,使信息使用者发生误解.
2.政策性原则
按照“谁受益,谁负担”的原则,企业对消耗的资源和破坏的生态环境付出一定的代价.而由于经济利益的驱使,企业很难主动地披露完整的绿色信息.因此,政府会计管理部门和环境保护部门必须对企业最低限度的披露作出明确的和强制性的规定,支持并鼓励尽可能多的绿色信息.
3.实时核算原则
及时的绿色会计信息才是有价值的信息,过后的信息对于已经发生的资源环境耗用不能产生实质的影响.因此,绿色会计信息披露必须实时地反映企业的生产情况.
三、绿色会计信息披露的内容
(一)绿色会计披露的对象
绿色会计披露的对象是指会计核算和监督的内容,具有以下特点:
第一,必须包括很多与企业资金运动无关的事项,必须考虑企业除资金以外的自然资源和生态环境.
第二,它不仅包括那些能计量且能够用计量以及用交换的东西,还必须包括初次之外的很多东西.
(二)绿色会计要素的分类
绿色会计要素是指对绿色会计对象所作的基本分类.具体可分为绿色资产、绿色负债、绿色成本、绿色收入四类.
1.绿色资产
是指所有权已经界定或管理主体已经明确,能对其执行有效控制,并通过对其持有或使用可获得直接或间接经济利益的环境资源.这里的经济利益指通过对环境资源的拥有、使用、处置所产生的已实现的原始收入和通过对其拥可能产生的未实现的持有损益.从形态上,绿色资产可分为自然资源性资产(包括土地、能源、金属和非金属矿等)和生态环境资产(包括土地、森林等).
2.绿色负债
是由于企业以往的经营活动或其他事项对环境造成的破坏和影响,而应当由企业承担的,需要以资产或劳务偿付的现时义务.绿色负债作为对企业应承担的资源环境的责任的反映,具有其特殊性.例如,主要产生于已经存在的或与其可能发生的与资源环境破坏有关的损失.多数情况下绿色负债难以确切计量,但可以合理估计.
3.绿色成本(费用)
指本着对资源环境负责的原则,为管理企业活动对资源环境造成的影响而采取或被要求采取的措施的成本,以及因企业执行资源环境的损失给公众的生命财产带来严重危害,同时也涉及到企业自身的生存与发展.包括:自然资源耗减成本,废弃物回收、再利用及处置成本,降低污染物排放的成本,绿色采购成本,资源环境管理成本,资源环境损失成本.
4.绿色收入
指管理在一定会计期间内由于开展以保护和改善资源为宗旨的管理、生产、销售活动而增加的资源.绿色会计存在着无法用货币计量的经济事项(如空气),无法用历史成本计价的事项(如企业造成环境污染发生的延时治理费),因此计量上实行以货币计量为主的多种计量单位并用原则.
四、对我国绿色会计信息披露现状的分析
我国从20世纪90年代起才陆续有介绍、引进绿色会计的文章出现,绿色会计的研究基本上还处于探索阶段,尚未形成完整的理论体系与定型的实践模式.随着我国可持续发展战略的实施,绿色会计信息成为企业经营、业绩评价和投资决策过程中不可或缺的重要信息.
(一)绿色会计信息的使用者主要是政府管理机关
绿色会计信息的使用者主要是政府管理机关.在绿色会计信息的生成和报告过程中,其质量高低取决于需求的强弱.
我国目前企业所披露的绿色会计信息主要怎么写作于国家宏观环境管理和污染治理,且披露的企业主要以上市公司为主,信息披露比重较小,而由于企业造成的污染其危害性有的不能直接或短时间内显示,造成环保部门对企业绿色会计信息的需求力度也不足.
(二)绿色会计信息披露主要是强制性披露,不是自愿性披露
由于目前没有绿色会计准则和对外披露绿色会计信息的规定,企业在履行社会责任特别是资源环境责任方面很被动,企业编制环境报告的原因主要是政府管理机构的强制要求.
绿色会计信息披露比例不是很高,主要集中在污染严重的企业,而对于强污染的企业披露的内容也不够理想和全面.我国虽然在环境保护方面已经颁布了一些法律法规,但仍然与世界先进国家存在很大差距.2004年,从对沪深两市A股1363家上市公司年报中有关绿色信息披露内容统计看出,我国上市公司绿色信息披露主要集中在重污染企业,并且是强制披露,且披露信息集中于定性披露,大多是出于对美化企业环境形象而进行的.
(三)绿色会计信息披露内容单一、不够全面
以环境支出项目为例,调查显示,排污费、按现行法规要求的对原有设备改造和重置的环保支出、新投资项目的环保设施支出和临时性或突发性环保支出这四个项目,它们是企业最常发生的“环境支出”项目.而大部份企业仅对排污费单独立账,对其他环境支出项目单独立账的比例都未超过50%.另外信息披露内容主要以文字叙述,忽视了资源环境业绩信息、资源环境影响及所带来的资源环境风险披露,无法满足相关利益人的需求.
(四)绿色会计信息披露缺乏可比性
由于没有统一的披露原则和标准,使得绿色会计信息的计量方法、程序、范围和内容等方面的披露方式多种多样,缺少可比性.我国企业目前环境信息披露方式主要有五种:(1)包含在年度保重(36%),(2)内部工作会议记录(36%),(3)单独报告(14%),(4)包含在会计报表附注中(9%),(5)包含在董事长的报告中(5%).各个企业对于绿色会计信息的披露方式不一样,没有一种占绝对优势的披露方式,使各个企业间披露的绿色会计信息不具有可比性.
五、完善我国绿色会计信息披露的对策
(一)加速绿色会计准则和制度建立,规范绿色会计核算及报告形式
借鉴西方绿色会计理论方法和企业的成功案例,结合我国实际,加速建立具有中国特色的绿色会计体系,界定绿色会计核算对象,早日与国际惯例接轨.对现有的财务报告稍加调整进行披露,凡与资源环境有关的财务问题在财务报表中依然采取传统的处理方式,只是在财务报表之外的财务报告中的其它部分进行披露,具体可包括:
1.增加附表或补充报表
根据需要将资源环境问题对财务状况和经营成果的影响通过单独编制一或几张附表或补充报表的方式加以详细披露.
2.在财务报表注释中说明
包括文字的或者是数字的,相互连贯的或者是独立的,详细的或者是简略的.目前在财务报表附注中说明的主要事项有企业的会计政策、会计报表主要项目注释、报表上的非常规项目和非正常情况、表内无法反映的重要事项和情况等.
(二)政府要加强监管,加大绿色审计力度
要建立完善的绿色会计信息披露制度,国家实施强制性的管制是极为必要的.政府必须强制性的要求企业遵循制定的披露规则并通过加强监督来落实这些规则.绿色审计是将审计与一个企业、其他组织、国家或地区,甚至是某一项目中的有关资源环境活动结合起来,通过对资源环境政策、生产经营及其他正常本职活动的资源环境影响进行审查和监控,以发现所存在的资源环境问题和违反资源环境法规的风险.绿色审计可以促进企业更好的加强环保工作,改善保护环境,有效利用资源.
(三)加大绿色会计宣传教育的力度,推行奖惩制度
推行绿色会计,对外披露绿色会计和会计参与资源环境管理,都要求企业内部管理人员和会计人员转变观念、树立节约环保意识、更新知识,从而适应新的形势要求.