本站原创谨慎性原则作为我国会计核算的基本原则之一,尽管它对增强企业抵御风险的能力具有积极作用,但其局限性同样不容忽视,它与其它部分会计原则相矛盾,在会计核算运用中,对不同信息使用者具有倾向性,企业财务制度中某些条款缺乏可操作性,确认与计量难度较大,容易造成计提滥用等问题,让人们对其特有的功能持怀疑态度.
一、谨慎性原则的定义
谨慎性原则,又称审慎原则、稳健性原则,是指对经济活动发生的不确定因素采用谨慎的做法,合理预计可能发生的费用和损失,尽量少计或不计可能发生的收益.中华人民共和国财政部企业会计准则“企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎,不应高估资产或者收益、低估负债或者费用.”凡涉及资产、负债、收益和成本等会计要素的确认及计量时,在没有确凿证据的情况下,采取宁可少计资产和未实现收益,而不可少计负债和可能的损失、费用.
二、谨慎性原则在会计核算运用中对会计人员的要求
(一)提高会计人员职业判断能力、会计人员素质,减少主观随意性
会计人员作为会计实践活动的主体,具有强烈的主观随意性.我们应着手提高会计人员的政治思想和业务素质.优化其会计行为.会计人员对商品经济中的不确定性、会计方法的选择应按适当的标准进行估计与判断,力求客观公允,避免主观随意性.准确掌握谨慎性原则的内涵、外延及实质.确立运用该原则的内在动机在于以谨慎的方式对付外在的风险性,而无非诸如建立秘密准备金、递延或少缴所得税.提高会计人员的素质是确保谨慎性原则合理运用的关键所在.
(二)优化会计方法,完善会计、审计制度,强化会计、审计监督
谨慎性原则作为选择会计方法的一重要理论依据,会计方法本身优劣也是影响该原则存在局限性及矛盾性的重要原因.因此,我们应加强会计实务研究,优化会计方法,恰当确定各种方法的适用条件和限制因素.我们应强化会计立法规范体系,加强会计职业道德约束；在出台具体会计准则时,应在会计核算实务中充分考虑谨慎性原则的约束机制和“度”的把握.我们应强化财税监督和社会审计,制止打着“谨慎性”口号的违法行为.
三、谨慎性原则在会计核算运用中的局限性及其原因分析
在市场经济条件下,企业不可避免地会遇到各种各样的风险,因此企业实施谨慎原则,对存在的风险加以合理估计,就能在风险实际发生之前化解风险,并防范风险,有利于企业做出正确的经营决策,有利于保护所有者和债权人的利益,真实考核经营者的责任.有利于提高企业在市场上的竞争力.在实践中,谨慎性原则存在着一定的局限性.
谨慎性原则从产生之初就带有明显的两面性,既有其合理的一面,同时也存在着局限性.谨慎性原则的局限性主要体现在以下几点:
(一)谨慎性原则与会计目标的矛盾
会计目标是人们从事会计工作所要达到的境地和标准. 迄今为止,“受托责任观”和“决策有用观”是会计学界关于会计目标的两大主流观点,它们对整个世界会计理论的研究和会计实务的发展都产生了深远的影响.“受托责任观”认为,财务报表的目标就是反映受托者对受托责任的履行情况.“决策有用观”认为,会计的目的是提供经济决策有用的会计信息,而对决策有用的信息主要是关于企业流动的信息和有关经营业绩及资源变动的信息.随着近年来会计目标由“受托责任观”转为“决策有用观”.其信息需求量呈现递增的趋势,其信息需求的核心内容也发生了相应的变化,“决策有用观”下人们需要的会计信息的核心内容不再仅仅是反映经营者经营业绩的会计收益,而是企业未来流量的金额、时间分布和不确定性等众多相关的信息,传统谨慎性原则的运用不仅不利于这类信息的收集及其进入会计系统进行处理,而且由于传统谨慎性原则的束缚,还使得现行会计系统对于这类不确定性事项的处理形成障碍.因此,我认为谨慎性原则与现行会计目标之间产生矛盾和冲突是有其必然性的.
(二)谨慎性原则与其他会计原则相矛盾
遵循谨慎性原则是财务会计处理不确定性业务长期以来形成的惯例,至今仍然影响着会计中资产的计价和收益的确定.然而,人们对谨慎性原则在会计理论体系中的地位及其在会计系统中的作用的置疑从来就没有停止过.
在会计理论界,对谨慎性原则有着两种迥然不同的观点：一种认为谨慎性原则应处于至高无上的地位.如查特菲尔德指出：“稳健原则是一项占支配地位的会计原则,其他原则与其冲突时都要服从它.”他认为,会计界是在“破产、倒闭、舞弊和争议”的企业环境中成长起来的,这个环境使会计人员充满了“强烈的灾难意识”.正是基于此,稳健原则应是占支配地位的会计原则；另一种观点则认为,谨慎性原则不是一条必须遵循的会计原则,而是与“重要性原则”、“成本效益原则”等为伍的“修订性惯例(Modifying Conventions),更有甚者,由于谨慎性原则没有牢固的理论根基并且其内在逻辑缺乏一致性,他们就此提出,应将谨慎性原则逐出会计理论的殿堂.如亨德里克森就曾指出：“谨慎性原则在会计理论中是没有其位置的,正如频繁地高估一样,有意地低估也会影响决策的效果.”
(三)企业财务制度中某些条款缺乏可操作性
在会计制度中,由于规则导向向原则导向转变,许多会计处理要求应用谨慎性原则,但却没有规定具体的操作方法,给操作带来一定的难度,这就直接导致了有时相同的会计业务在不同时期或者由于不同会计人员做出不同的会计处理,人为随意性很大.如计提减值准备比例不规范等.
四、完善谨慎性原则在会计核算运用中的对策
前已述及,商品经济中不确定性的存在决定丁谨慎性原则存在的客观必然性；值该原则存在局限性和矛盾性又让我们对其是否采用陷于矛盾重重之中.我认为．谨慎性原则作为一项既有理论价值又有实践性的会计惯例,应大力开展会计理论和实务研究．力求着眼其局限性和矛盾性,消除人们对其误解和避免其被滥用.如何扬长避短,其对策如下：
(一)适当扩大谨慎性原则的应用范围
通过谨慎性原则在上市公司实施的试点,特别在当前我国已加入WTO的形势下,更应该尽快把谨慎性原则的运用范围扩大到所有的企业,给予各种不同类型的企业统一的国民待遇.这既可促使不同类型的企业进行公平竞争,也使政府部门、投资者、债权人以及社会公众对企业的经营情况分析有较强的可比性,从而使会计信息成为其决策的有效信息.这样一来,不同类型的企业可以在同一市场中进行公平、合理的竞争,从而使会计信息成为真正有助于投资者和债权人更好地对企业情况进行分析的有效信息.
(二)确定各项原则的优先使用顺序
首先,谨慎性原则的运用是建立在真实性原则的基础上的.在所有会计原则中,真实性原则居于首要位置,谨慎性原则必须在维护真实性原则的基础上加以贯彻和运用.“谨慎性原则应在不影响可靠性、相关性的前提下做出对含计方法的选择”.因此,可靠性、相关性原则是制约谨慎性原则应用的基本前提,谨慎性原则的选用应首先确保会计信息的可靠、相关.
其次,当它与权责发生制和配比原则发生矛盾时,应取决于经济活动的不确定性,不确定性高的,以前者优先,确保资本安全完整.反之,优先考虑后者,合理反映企业的财务状况和经营成果.
再次,当谨慎性原则与一贯性原则相冲突时,应优先考虑前者,同时在会计报表附注中披露影响一贯性原则的会计方法及影响程度.帮助会计信息使用者更好地理解信息.