本站原创摘 要：通过分析商誉的概念及特征,从直接计量法和间接计量法角度研究商誉的会计计量方法,考虑合并成本的计量和可辨认净资产公允价值的计量等要素,进而分析商誉是否摊销、商誉摊销的原则和商誉摊销的方法.
关 键 词 ：公司治理；内部审计；职能
中图分类号：F23 文献标识码：A 文章编号：16723198（2012）16011101
1.商誉概念及特征
商誉是购写方支付的企业合并成本大于被购写方可辨认净资产公允价值份额的差额.商誉是企业取得,被企业拥有或控制,能产生盈利能力并带来超额利益,且具有不可辨认性的一项无形资产.同时,商誉也是社会公众对特定的生产者、经营状况、经营者的资信状况、生产经营能力、商品及怎么写作质量等经营素质的综合性评价.商誉即企业超额盈利的现值、人力资本超额效用、企业总计价账户和对企业好感的价值的综合载体.
2.商誉的会计计量方法
商誉是企业拥有的一项特殊的无形资产,具有不确定性,多样性和风险性,这些特征也决定了商誉的会计计量多样化.由于直接计量法有可能存在诸多不确定因素,比如：贴现率、科技的发展对企业核心力的影响、核心产品的成长成熟和发展周期等,可能会给商誉的计量带来很大程度上的主观性.而间接计量法由于容易操作,使用简单,具有一定的客观性、可验证性和公允性,因此在采用间接计量法时由于股价有很大幅度的波动与变化,容易导致对购写日时计量合并成本公允值构成一定的困难,因此,只能在企业合并时才能运用.在实践运用过程中,由于人们对商誉性质的看法不同,所用的商誉计量方法也不一致.
（1）直接计量法.通过估测企业本身的商誉给企业所带来的预期超额收益,按一定的方法推算商誉价值,依据被测评企业超额收益的稳定性,包括超额收益资本化法和超额收益折现法.超额收益资本化法认为有一种隐形的资产,没有从账面反映,但起积极的作用,并给企业带来超额收益,主要根据等量资本获得等量利润的原理体现.超额收益折现法是将企业可以预测的在未来若干年取得的超额收益进行折现,用汇总值确定商誉.
（2）间接计量法.该法又称为割差法或残值法,即根据企业的合并成本与企业单项可辨认净资产公允价值的差额来衡量商誉的价值,把商誉看作是企业净资产收写价和公允价的差额,主要载体为剩余价值观.
3.商誉的会计计量考虑要素
（1）合并成本的计量.商誉计量包括初始计量和后续计量两部分.初始计量即合并日商誉的计量,后续计量即会计期末对商誉进行的减值测试.商誉的初始计量需要考虑合并成本、可辨认净资产公允价值两个要素.合并成本是合并方为取得被合并方的全部或部分净资产所支付对价的公允价值和合并中发生的各项直接相关费用.公允价值的确定因合并对价的不同而不同,若发行股票为合并对价的,所发行股票的市价与资产的公允价值相比较更客观的,按股票的公允市价计价；若以为合并对价的,公允价值为实际支付的款项；若发行债券为合并对价的,公允价值为债券未来应付金额的现值；若股票的市价与资产的公允价值相比更更客观的,按股票的公允市价计价；若购写方为非上市公司或股票的市价不具有足够的客观性,按所收到的资产的公允价值计价作为合并对价.间接费用和公司债券权益证券有关的登记和发行成本不构成合并成本,各项直接相关费用构成合并成本.这里的各项直接相关费用是指因企业合并而必须对外部发生的额外费用,比如会计审计费用、法律怎么写作费用、评估咨询费用.分布实现的企业合并、合并成本为每一单项交易成本之和,存在影响合并成本的或有事项且符合预计负债的确认条件,购写方应将其作为合并成本.
（2）可辨认净资产公允价值的计量.即可辨认资产公允价值与可辨认负债公允价值的差额,可辨认净资产公允价值的计量包括可辨认资产公允价值的计量和可辨认负债公允价值的计量.合并商誉的计量受合并成本和可辨认净资产公允价值两个因素的影响,即合并成本与可辨认净资产公允价值之差为商誉.由于购写成本与账面价值之差为合并差价,因此存在以下推导.即：合并价差等于购写成本-账面价值等于购写成本-账面价值-公允价值+公允价值等于（购写成本-公允价值）+（公允价值-账面价值）等于商誉+评估增值.因此,合并价差与评估增值之差为商誉.
4.商誉的摊销
商誉的摊销在现阶段具有一定的争议性,商誉是否应该摊销的争论根源在于商誉对企业未来收益影响的不确定性.企业商誉可能丧失,不再产生高效益；商誉也可能更高,给企业带来更多效益.因此,实际的操作过程中,企业应综合分析自己所处的环境和条件,考虑各种因素对企业的影响后,才能确定是否对商誉进行摊销,并且选择符合企业自身情况的合适的摊销方法进行摊销.
（1）商誉是否摊销.
企业购进商誉是为了将来的超额获利能力,对于自创商誉我们并不主张自创商誉确认入账,外购商誉应按其取得成本确认入账,而对于外购商誉入账后,是否应在起存储期限内予以摊销,为了获得更好的配比原则,可以在合理的期限内分期摊销.现阶段,商誉的是否摊销存在两种观点,认为外购商誉不应该在存续期内摊销主要有以下几个因素,比如：企业购进商誉是为了超额获益,只要有超额获益存在,商誉就存在,则不应该摊销；当企业获益减少,商誉日降,价值减少,商誉日降,但企业发展顺利时,相应价值增加,则不应该摊销；若已经在存续期内支付了代价,进行了费用处理,则不应对商誉进行摊销.认为外购商誉应该摊销的主要有以下几个因素,比如：购写商誉的成本是为了获得超额收益,为了体现收入与费用配比原则,商誉必须分期摊销；企业每年的超额收益的减少不能显示商誉价值也减少；商誉是无形的资产,如长期挂账,容易引起怀疑和戒心.商誉的分期摊销实质上是将外购商誉确认为一项长期资产,通过损益账户在其经济寿命期间予以系统分摊,反对外购商誉摊销的认为外购商誉随着经营状况的好坏而变动的说法是不恰当的.企业内生商誉的发展在很大成都上决定企业经营状况的好坏,因此,外购商誉的获得不一定由于企业现在的超额收益决定,企业自创商誉的支出就是当期费用支出.如若自创商誉的支出由外购商誉来摊销,则违背了收益与费用的配比原则.
（2）商誉摊销的方法.
商誉摊销通常采用直线法或现值法,直线法即运用商誉价值与摊销年限的比值形成各年摊销额,现值法即平均超额收益与商誉投资报酬之差形成各年摊销额.两种商誉摊销的方法各自存在一定的优势与劣势,直线法优势在于操作简单,在规定的时间内,对企业的商誉进行平均摊销,但由于每个期间摊销的数额都相等,而实际的价值却又随时间的减少而减少,不能很好的体现收入与费用的配比原则.现值法则充分考虑了商誉的价值随时间的推移而减少的因素,其摊销额等于该年应该分摊的商誉消耗的价值,充分体现了商誉收入与费用的配比原则,弥补了直线法的不足,但也仍然存在计算过程太繁杂的劣势.在对商誉进行摊销的过程中,采取的是按照以使用的年限进行系统摊销,比如：检测设商誉自初始确认起,使用年限不超过20年,则企业应该根据公司自身的实际情况,对商誉应该在最佳估计的使用年限内进行摊销,以确认商誉是否发生了减值损失,这种商誉的处理模式属于可摊销资产模式.进行具体的摊销过程中,应按照法律的规定期限和合同进行摊销,若法律和企业都有规定,按照法律的规定期限和企业的合同；若法律没有规定,则按照企业申请书或合同的收益年限规定；若法律和企业都没有规定,则按照不少于十年的收益年限进行摊销.企业对商誉的摊销应该针对不同的内容和情况,采取相应的摊销方法并与相关的会计规范保持一致,才满足现代会计发展的形式.若摊销期较长,则容易造成会计信息失真,若摊销期太短,则商誉的价值会随内部或外部环境产生较大波动.