本站原创［摘 要］笔者拟结合部分国有企业作为非公企业试点完成重组改制,对改制企业经历的一些会计核算问题进行认真总结和探讨.
［关 键 词 ］国有企业改制 会计核算 改制形式
一、不同改制方式的会计核算
1．当改制分流单位为母公司直接投资的全资子公司时,母体企业向改制单位划入资产或承接债务,应按账面值借记“长期投资――投资成本”,贷记“固定资产”、“应付账款”等科目.剥离资产按账面价值借记“固定资产”等科目,贷记“长期投资――投资成本”.改制分流企业划入资产转出债务时,借记“固定资产”、“应付账款”等科目,贷记“实收资本”；剥离资产时借记“实收资本”等科目,贷记“固定资产”等科目.
2.当改制分流单位为母公司间接投资的全资子公司时,先由改制企业母公司按账面值作增加长期投资处理,然后再由母公司比照直属企业直接投资的方法处理.
3.当改制分流单位为非法人时,划入资产或承接债务按资产内部调拨进行账务处理.
二、资产清查方面的会计核算
财产清查是对各类财产物资的盘盈盘亏、报废毁损和各类呆滞债权的核销处理.企业在正常情况下,通过财产清查所发现的财产物资盘盈盘亏、报废毁损先是进入待处理财产损失,经公司董事会审批后进入管理费用列支,冲减当期利润,盘盈的财产物资进入营业外收入,增加当期利润；各类呆滞债权经公司董事会审批后先进入坏账准备金列支；准备金余额调整再进入管理费用列支,冲减当期利润,所有上述损失均需同时报当地主管税务机关批准,只有经税务部门批准同意后方可税前列支,否则企业在所得税计算时必须将该损失调整纳税.
企业改制情况下,上述损失均需报财政部门审核批准,经财政部门审核批准后,在会计处理上直接核销净资产,会计分录为借记“所有者权益”科目,贷记相关的资产科目.
三、资产评估方面的会计核算
资产评估的目的是对企业在某一时刻的资产进行全面、准确地确定,防止国有资产流失.在评估过程中,对财务账面没有反映的资产如何进行会计核算,以及对企业长期无力支付的欠款形成的各类负债,也是该阶段所面临的问题.为此,应在财产清查的基础上,聘请由国有资产管理部门授予资产评估资格的机构进行评估,并报国有资产管理部门确认,此确认结果为国有股权界定的依据.
这些项目的管理费用在项目未完成时往往企业账面难以体现,故应将企业所有账面未反映的资产按实逐项列出,未结的外包或挂靠工程,按完工进度计提应收的管理费用计入评估资产中.
四、企业内退人员生活费及社会保险费等的会计核算
我国原先劳动保障部文件规定,在公司制改建过程中,企业依照国家有关规定支付解除劳动合同的职工的经济补偿金,以及为移交社会保障机构管理的职工一次性缴付的社会保险费,可从改建企业净资产中扣除,或者在改建企业剥离资产的出售收入中优先支付.新《劳动合同法》规定,改建企业根据国家有关规定,对未达到法定退休年限的在册职工实行内部退养的,所需内退人员生活费及社会保险费等应当作为管理费用据实处理.国有企业在分立式改建情况下,改建企业内退人员实行统一管理的,经批准可以从改建企业国有净资产中预提所需的内退人员生活费及社会保险费等,并实行专户管理.预提数额以改建企业可支付的国有净资产为限,不足部分作为管理费用,由内退人员的统一管理单位据实承担.
五、固定资产入账的会计核算
对新账中固定资产如何入账,会计界存在两种观点：一是按评估确认的重置价值入账,即评估的累计折旧入账.在具体账务处理时,借记“固定资产”,贷记“累计折旧”和“净资产”.二是按评估后固定资产净值入账,不体现累计折旧.从新《企业会计准则》看,实际上是要求按重置价值入账.而新的固定资产准则要求按投资各方确认的价值作为固定资产的入账价值,即以评估净值入账.从会计报表的列报看,按评估后固定资产净值入账存在较大的弊端.由于累计折旧能够反映固定资产新旧的信息,按净值入账虽然不影响资产总额,但会使固定资产的新旧信息丢失.而按重置价值入账则不存在上述弊端.由于固定资产准则颁布晚于财政部其他相关文件,具体的会计处理应以固定资产准则为依据.
六、个人股本转让的会计核算
企业改制后,由于有了个人股本,必然会涉及到已入股职工因调出、退休等原因离开企业而向企业索回原入的股本.企业各级领导调出／退休后肯定有人接任,可以进行股权转让.现在大多数改制企业都规定,职工离开本企业时所认购股本由企业收回.一方面,不符合《公司法》的要求；另一方面,必然会引起企业资本金的减少和股本结构的变化.笔者认为,解决职工调出、退休退股问题,企业可在每年分配股利时从应分配个人股中提出一定比例,建立一个专项基金留在负债内,职工退股时从中垫付并以集体个人股名义享受收益,待日后有职工认购新股交款时收回垫付资金,实现真正的内部股转让.
七、改制结束后旧账的会计核算
改制企业按上述会计处理规定调整有关账目后,应按现行会计制度规定,计算结转当期损益.并按规定编制改制企业当月的“资产负债表”、“损益表”和“利润分配表”.结束旧账前,借记“资本公积”、“盈余公积”、“未分配利润”等科目,贷记“实收资本”科目（红字用相反分录）,并按现行会计制度规定编制企业当年的“资产负债表”、“损益表”、“利润分配表”.改制企业结束旧账时,借记”实收资本”和所有的负债科目,贷记所有的资产科目；净资产为负数的改制企业,借记所有的负债科目,贷记“实收资本”和所有资产科目.