本站原创长期以来,主流经济学家固有一种认识,即风险是利润的来源,利润是对承担风险的载体的一种补偿.但随着人力资本理论的发展、不确定性经济学的兴起,笔者试图结合这两种理论重新探讨利润的来源,指出利润是对承担不确定性的载体——人力资源的一种补偿,并以此为出发点重新审视人力资源会计的理论基础.
一、不确定性思想确立与利润产生：另一种视角
传统主流经济学钟情于确定性的环境,希望所有经济现象可以以规则的、一致的和观察到的确定性结果来解释.从古典经济学创始人亚当·斯密,到19世纪的李嘉图,再到马歇尔无不反映了主流经济学家对确定性状态下的经济研究和描述偏好.这种研究图式使得一切经济事物的关系都变成了没有社会内容的机械的数量关系,把社会经济的内在不确定性的本质的关系从政治经济学中排除掉了.凯恩斯更是直言不讳地认为,古典经济学的罪过,是这些技术企图通过抽象掉人们对未来所知甚少这一事实来处理现实问题,古典经济学理论忽略掉了将不确定性作为内生变量这一重要研究维度（奈特,1921）.
奈特在其1921年出版的《风险、不确定性和利润》一书中对不确定性问题进行了系统研究,他反对正统经济理论对风险与不确定性特征的混淆,并解释了利润为什么会存在?他研究指出风险不是利润的来源,而不确定性才是未来可能的利润（或损失）的来源.奈特在其著作中指出,在某种意义上,必须将不确定性与人们熟悉的风险概念完全区分开来,而这两者从未被严格地区别过.风险指虽不知未来将发生哪种状态,但各类状态的概率分布是已知的,即风险是指一种能经受量度的量,是一种可量度的不确定性；而在不完全信息的情况下,存在一种与风险不相同的东西会导致利润（或损失）,这就是不确定性.不确定性与风险的区别在于它是不可预知的,人们不知道不确定事件未来可能状态的发生概率.风险可以转化为经营的一种成本：在有风险的情况下,保险公司可以精确地计算出某种风险的风险值,而后将该种风险以相应的卖给企业,这样企业在进入、退出和竞争的活动中都会考虑到这种超过成本（包括风险造成的成本）的机会都会因充分进入而不复存在.由此可见,风险本身不会产生利润.但是,因为企业在进入或退出市场时不能预知不确定事件,不确定性就无法转换为确定的企业生产成本,企业的利润就来源于此.“导致利润的唯一‘风险’,是一种产生于履行终极责任的绝无仅有的不确定性,即一种本质上不能进行保险、不能资本化、也无法付给工资的绝无仅有的不确定性（奈特,1921）.”从这个意义上讲,可量度的不确定性（或人们日常说的“风险”）较之不可量度的不确定性是如此不同,以致可量度的不确定性实际上根本就不能称其为不确定性,而只有“真正的”不确定性,而不是风险,才是令人信服的利润理论的基础.
二、人力资源会计研究：一个关键问题
经济学是会计学的基础,会计是用货币表现的数字同文字相结合来反映人们最关切的各种经济现象（葛家澍,1998）.但长期以来主流经济学一直把人的行为排斥在理论框架之外,受主流经济学的这一传统立场的影响,会计学研究一定程度上也不自觉地沿袭了传统主流经济学研究固有的原子主义视角,“工程学”架式,这种研究范式的突出表现,便是长期以来对物质资本的偏重,忽略了人力资源.随着20世纪60年代,人力资源会计概念正式提出,人力资源会计迎来了发展的春天.作为从工业经济时代的“物本主义”到知识经济时代的“人本主义”经济环境变迁中,如何推进人力资源会计的职业化进程,使人力资源会计得到广泛应用,这就急需人力资源会计要奠定自己的理论基础,才能迎来广阔的前景.
现有对人力资源会计的研究集中于人力资源会计的确认、计量与报告上,特别是国内外会计学者对人力资源计量研究的偏好,赋予了“解决人力资源计量问题即解决人力资源会计广泛应用的基础”的错觉.人力资源会计实践证明,这种错觉造成了人们忽视了人力资源会计问题的实质,“确认、计量、报告等问题只是人力资源会计应用受阻的一个侧面,更重要的原因是人力资源会计的推行缺乏一个根本的理论基础——人力资源所有者是否能够分享企业的剩余索取权（葛家澍、杜兴强,2004）.
三、人力资源会计理论基础：一个不容忽视的问题
其一,“人力资源”在企业中承担的不确定性决定了人力资源所有者应该拥有企业的剩余索取权.奈特在其著作中指出,资产提供者认为其提供的资产提供了一个遭受绝对损失的机会,理所当然地,只有财产才能为这种净损失作担保,而人力资本并没有这种有形的担保,所以不确定性的承担者当然地由资产所有者承担,他们理所当然地享受剩余索取权.但稍加审慎地思考就能发现,情况并非如此.首先,物品毁损及全部损失的不确定性,在劳动者一方和在财产所有者一方或许一样大,在这种情况下,财产所有者损失的只是生产能力,而劳动者损失的是健康、活生生的人或生命,这就意味着劳动者的损失要大得多.另一方面就是劳动技能的专属性.这些技能的获得与具体的企业有关系,而且只能在具体企业里使用.掌握技术的成本主要由工人负担,如果企业最后无利可赚,这笔损失通常落到工人身上.然而这种甚至比财产所有者承受的不确定性还要大的人力资源,却并没有获得企业的控制权,甚至在竞争性自由契约条件下,不确定性的承担者也没有获得以较高固定合约报酬的形式给予公平的补偿.如果说物质资产承担了这种概率可计算的不确定性,那么人力资源则承担了真正的不可计量不确定性,并且,正是对这种未知的不确定性的有效管理才产生了利润.已有大量事实表明：人力资源这种关键性要素的稀缺程度、专用性以及对企业价值增值的贡献都已经在财务资本之上（刘国宁,2008）.很显然,在人力资源成为企业生产经营关键性要素的当今社会,不承认人力资源价值和人力资源所有者产权地位已经失去了其赖以建立的环境和条件,面对现实经济生活中的实际问题,已表现出明显的滞后性和不适应性.张五常（1983）指出,企业的本质是一种产权的交易,是一种生产要素产权的交易.不论是具有实物形态的资产所有者还是没有实物形态的人力资源都是生产要素的一种.从这一点上看,赋予人力资源与实物资本同样的剩余索取权是企业价值维系的一个基本前提.杜兴强（2000）也认为,企业的所有权安排将不再是一个离散的极端分布,而是呈现出一种连续的分布——企业剩余索取权按某一待定系数分散于人力资本与非人力资本持有者之间,两者拥有的权数是一种动态的、重复博弈的结果.
其二,人力资源会计的价值理念：行为价值管理.基于工业经济的境况,在传统会计的价值创造模式中固有一种资产强权理论,过分强调实物资产,这也造成了一种既定思维方式,即 “资产——价值”,但在知识经济时代下这种没有考虑行为的模式显然已脱离现实基础.而实际上,行为在价值创造过程中发挥着不可或缺的作用.理论界对行为理论研究的重视已经突显了在价值创造过程中不可忽视的行为的力量.而付诸行为的主体便是企业的人力资源.马克思的劳动价值论,提出了劳动创造价值,甚至言论“整个所谓世界的历史不外是人通过人的劳动而诞生的过程”. 亚当·斯密在《国富论》中把资本划分为固定资本和流动资本,其“固定资本”中就包括“社会上一切人民学到的有用才能”.斯密说：“学习一种才能,须受教育,须进学校,须做学徒,所费不少.这样费去的资本,好像已经实现并固定在学习的一部分,这些才能,对于他个人自然是财产的一部分,对于他所属的社会,也是财产的一部分.工人增进的熟练程度,可和便利劳动、节省劳动的机器和工具同样看作是社会上的固定资本.”在这里,斯密把人们通过学习获得的知识当作一种资本,当作一种能够得到回报的资本.李嘉图也认为,物化劳动只参加产品的形成过程和价值转移,不创造任何新价值,只有劳动者的活劳动才创造新价值.徐国君（2009）提出了“行为——资产——价值”这一价值模式,他认为行为是价值的本原,是价值产生的动因.从逻辑上看,客观存在的资本本身是没有任何价值的,只有当人类需要它的时候,它便具有了价值,而其价值的增值则更是人类行为的结果.“行为作用于物力资产,创造价值（徐国君,2009）”.所以,笔者也有理由推断,在知识经济的背景下,价值创造主体——“人力资源”将是企业的核心竞争力,而作为“人本主义”理念下的人力资源会计如何实现价值创造主体行为的有效管理将是一个有现实生命力的研究视角.
（编辑 余俊娟）