新准则公允价值应用下的盈余管理

摘 要 在新颁布的会计准则体系中,大量引入了公允价值计量.本文从分析我国新会计准则体系中有关公允价值应用的几个具体准则入手,指出我国上市公司可能利用公允价值进行盈余管理的行为,从而提出规范公允价值应用下上市公司盈余管理行为的建议.

关 键 词 新会计准则 公允价值 盈余管理

中图分类号:F23文献标识码:A

财政部于2006年2月发布了《企业会计准则――基本准则》新会计准则于2007年1月1日起在上市公司施行,力争在不太长的时期内在所有大中型企业执行.在38个具体会计准则中程度不同地运用了公允价值计量,如债务重组、非货币性资产交换、投资性房地产、企业合并等.

公允价值是一种基于市场信息的评价,有助于提高财务报告信息的质量,便于会计信息的使用者进行决策.但是,我国的市场经济还不完善,资本市场尚不发达,多数行业缺乏相关的活跃市场,加之我国会计人员的职业道德和技术水平不高,公允价值的应用很可能会成为上市公司盈余管理的工具.

1.相关概念的涵义

1.1公允价值

从本质上看,公允价值是一种面向现实与未来的会计计量属性,它通常基于公平允当的市场交易,是参与交易的理性市场主体充分考虑相关信息后所达成的价值共识,反映了交易中内含的公平允当的.

1.2盈余管理

盈余管理就是企业管理当局在遵循会计准则的基础上,通过对企业对外报告的会计收益信息进行控制或调整,以达到主体自身利益最大化的行为.本文界定的盈余管理是在会计准则所允许的范围之内.

2.新准则公允价值应用下的盈余管理空间

2.1《企业会计准则第3号――投资性房地产》

准则中规定,企业可对投资性房地产用公允价值进行确认和计量,在会计期末,其公允价值变动计入当期损益.新会计准则实施前,只有在有实际交易后才能确认收益,而新准则实施后,只需要做一个价值重估就可以确认收益了,利用这些为上市公司赢余控制提供了一个有效的工具.

2.2《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》

非货币性资产交换中的公允价值计量可以成为上市公司利润操纵的工具,由于对商业实质的判断是基于“未来流量”的,但其实整个交易活动和结果都是人为可以操控的.其次,对换入、换出资产的公允价值如何确定也有难度.再者,准则对关联方之间的非货币性资产交换并未予以明确规范,因此非货币性资产交换更容易被利益群体操纵.

2.3《企业会计准则第12号――债务重组》

在准则中规定,在采用非资产偿还债务和将债务转为资本的方式进行债务重组的情况下,企业可以分别按照非资产的公允价值和债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值,差额计入当期损益.

这样上市公司就可以通过调节抵债资产公允价值的高低,在不同损失金额、不同损失确认期间、经常性损益与非经常性损益之间进行盈余管理.

2.4《企业会计准则第20号――企业合并》

在准则中规定,非同一控制下的企业合并,购写方对合并成本大于合并中取得的被购写方可辨认净资产公允价值份额的差额,应当确认为商誉.上市公司可以通过调节支付对价资产以及被购方资产和负债的公允价值进行盈余管理.

3.规范公允价值下盈余管理的建议

(1)强化公允价值审计的配套建设.在公允价值应用下,会计信息具有很大主观性,我国公允价值确认、计量的相关理论并不完善,这给公允价值审计准则的执行带来一定难度.

(2)完善公司的内部治理结构.良好的公司治理结构,能有效防止盈余管理的滥用.要健全公司内部治理结构,首先必须督促上市公司调整不合理股权结构,其次,需建立完善独立董事制度,强化董事会的监督功能,再次,加强企业的内部审计监督,促进公司的抗风险能力和发展潜力,提高其经济效益,最后,建立有效的激励机制,使所有者和经营者目标趋于一致.

(3)加强外部审计监管和处罚力度.在新会计准则下,应该通过进一步加强外部审计监管和处罚力度来减少上市公司的盈余管理.必须完善注册会计师行业监管约束系统,同时建议改变上市公司罚款的处罚模式.

(4)提高会计人员的专业能力和职业道德.公允价值是人们计量经济业务的手段,没有高素质的会计人员,公允价值不可能得到合理的估计和运用,会计人员的守法意识和道德教育也同样重要.