本站原创中图分类号：F230 文献标识：A 文章编号：1009-4202(2011)06-000-01
摘 要 2006年,财政部在制订的新准则体系中,对债务重组准则再次进行了修订,并规定自2007年1月1日起首先在上市公司中施行.本文通过分析该准则在执行中仍然存在的一些问题,提出了完善该准则的相关建议,以期对新准则的实施提供指导意义.
关 键 词企业会计准则 新债务重组准则 问题与建议
一、新债务重组准则执行中仍然存在的一些问题
新债务重组准则自实施后的确得到了较好的运用,但仍然存在以下问题：
1．对于债务人而言,债务人获得的债务重组收益一次性记入“营业外收入”.这种损益有时非常巨大,受益期限也比较长,可能覆盖一个或几个会计期间.这种一次性计入损益的方法可能会造成收入与费用配比的不合理,不符合配比原则.
2．对于债权人而言,债务重组损失一次性计入了“营业外支出”,会影响企业当期的总收入和总利润,而实际上这一部分损失并不能够完全归属于当期,因此债权人可以利用重组进行纳税筹划,转移税前利润,出现少纳税的现象,最终危害到国家的利益.
3．债务重组的前提不明确.从定义中我们可以看出,发生债务重组前提是“债务人发生了财务困难”,究竟什么是财务困难,新准则及其应用指南并没有给出具体的解释,因此很多经营状况较好的企业也可以利用准则的模糊性进行债务重组.
4．公允价值有可能再次成为企业操纵利润的工具.由于公允价值难于确定,上市公司很有可能利用不真实的公允价值调节利润,操纵盈余.根据2007―2009年的有关数据显示,大量上市公司采取了非货币性资产来清偿债务,而非货币性资产公允价值的确定就显得特别重要.如果非货币性资产公允价值没有被真实地运用,很有可能就沦为上市公司操纵利润的工具.
二、对我国实施新债务重组准则的相关建议
面对新债务重组准则实施后存在的上述问题,笔者提出以下建议：
(一)分期确认债务重组收益
对债务重组损益的确认应根据其金额大小和期限长短,直接或分期计入企业损益.具体来说,对于金额较小且被重组债务的存续期在当年的债务重组收益,可直接计入当期损益；对于金额较大且被重组债务的存续期跨越重组当年的债务重组收益,建议先计入“递延收益”账户,再分期计入企业损益.判断债务重组收益的金额大小以及确定分期确认债务重组收益的期限,应根据企业的实际情况而定.这种处理方法既可避免债务人不同期间的利润因债务重组而发生的大幅度波动,又可在一定程度上抑制债务人利用债务重组操纵利润的行为,同时也有利于符合会计信息的稳健性.
(二)完善信息披露
一方面,应要求债务人披露债务重组收益的所得税影响数,而对于上市公司,还应要求披露每股税后债务重组收益,即债务重组收益总额扣除相关的所得税费用后的余额与加权平均普通股总数之比；另一方面,应要求债权人应在其报表或报表附注中披露符合受损债权定义的相关信息.这些要求将更充分地披露企业的会计信息,是实现财务报表目标从“受托责任观”向“决策有用观”转变的一个必要条件,为使用者进行更理性的经济决策打下坚实的基础.
(三)明确界定“财务困难”
如上所述,究竟什么是“财务困难”,什么情况下可确认重组收益,尚未有明确规定.《股份有限公司会计制度》对坏账损失有明确的确认条件,对于债务人发生财务困难也应作出类似的确定性规定,避免由于会计准则的不明确及可选择性为企业提供利润操纵的空间.
(四)完善实施公允价值的外部环境
公允价值不公允,是因为使用者和外部环境造成的,这些环境包括监管力度、法律法规的完善程度等.应努力完善实施公允价值的外部环境,具体包括：建立良好的公司治理结构和内部控制制度,加强对企业管理层的约束；不断相关法律,给违法者以刑事处罚、民事处罚和行政处罚,为公允价值的实施营造良好的法律环境；注重相关辅助机构的工作质量,如评估机构、工商管理部门、物价部门、税务部门等,建立相关的监督和管理机制,提高工作质量,恢复公允价值的公允.
(五)加强监管力度及配套制度的建设
证券监管部门应加大对上市公司特别是巨额亏损公司会计选择权的监管力度,提高上市公司信息披露的透明度,强制上市公司披露会计选择对利润的影响程度.对于严重违反有关法规而操纵损益的行为,应予以严肃查处,以确保上市公司的质量和整个证券市场的健康发展.
另一方面要提高注册会计师的风险意识和执业水平,加强对上市公司盈利质量的审计.减少企业的盈余管理,提高会计信息的可靠性,必须加强对上市公司的审计,而审计在很大程度上依赖注册会计师的职业经验和专业判断.为此,注册会计师应当以应有的职业谨慎态度、计划实施审计工作,对濒临亏损边缘的上市公司,以及亏损上市公司发生异常波动的营运资金项目和利润表中的异常应计收益项目,予以特别的职业关注.
(六)提高会计人员综合素质,尽快适应新准则
债务重组之所以能够在一定程度成为企业调节盈余的手段之一,其中有一部分原因归结到会计人员职业道德不高,法制意识不强.作为财务人员,应以贯彻实施新准则为契机,在注重提高业务知识的同时,不断加强自身道德素质,尽快适应新准则.