本站原创[内容摘 要 ]为保证地方政府履行职能,完善地方税制、在省、县之间划分税收十分必要.省以下地方实行分税制应坚持有利于地方配置和公平分配、满足地方基本需要、地方征管成本最小和保证地方税收自主原则,主要内容包括: 建立省、县两级分税制体系,调整税制结构,加强地方税制的资源配置和收入分配作用.
[关 键 词 ]“省管县”改革,地方分税制,政府职能
财政部2009年7月发布《关于推进省直接管理县财政改革的意见》,到2012年各省(除民族自治地区以外)将全面实行“省管县”财政体制.“省管县”改革的目的在于建设省、县(市)二级地方财政结构、推动县域经济发展.从2003年以来湖北、安徽、山东等省进行“省管县”财政改革试点的情况看,改革对缓解县级财政困难、推动县域经济发展的作用是肯定的,主要因为省级以上财政加强了对县级财政的资助.从保证县级财政规范运行和长期、稳定发展来看,必须建立规范的地方(省、县之间)分权分税财政体制.本文对于在省管县改革的背景下,如何深化地方分税制改革、完善地方税制问题进行初步分析.
一、关于税收划分的研究进展
地方税收是地方政府履行地方公共怎么写作职能的条件.1956年,蒂布特(Tiebout,1956)提出“用足”理论,认为如果采取分地区提供公共品和公共怎么写作,若居民可以根据自己的偏好自由迁移、选择居住区、享受地方公共怎么写作,将会促使各地政府考虑本地居民的需求、加强怎么写作提供,从而形成各地之间的怎么写作提供竞争、提高怎么写作效率.[1]这一理论成为实施财政分权、分税制度的基本依据.1959年,马斯格雷夫(Musgre,1959)进一步提出财政职能和职能分派理论,他指出在市场条件下财政的基本任务是补充市场机制的不足和缺陷,履行资源配置、收入分配和稳定增长的职能,从履行职能的手段和所处的地位来看,财政应主要承担收入分配和稳定增长职能,而地方则主要是提供地方公共品,以优化资源配置,相应地,地方税收主要用于提供地方公共品,应限于本地不易“输出”、便于地方征管、税基流动性低的税收,而税基流动性强、与收入分配和经济运行相关的大宗税收应划归.[2]
此后,奥茨(Oates,1972)和金(King,1984)等人进一步提出(联邦)和地方分税的具体标准,如:税基不流动的税收归地方,税基分布比较均衡的税收归地方,税收对象明显的归地方,不易征管的归地方,地方税收应当稳定和充分,地方税应坚持受益原则,其他税收则归.[3][4]斯蒂芬贝利(Stephen JBailey,1999)则提出,地方税应遵守公平、效率、可见、自主、经济、充分、稳定、固定(税基)这8条原则.[5]
在我国,自1994年实行分税制改革以来,财政学界也对此进行了广泛研究.近年来的研究主要集中在两个方面:(1)分税原则.一种观点认为,一级政权要有一级事权、一级财权,各级政府都要有自己稳定的、与事权配套的税源,[6]另一种观点认为,我国应建立非对称的分税制,采取税种划分和管理以为主、税款使用以地方为主(通过转移支付机制)的方式,既保证宏观控制又调动地方的积极性.[7](2)具体划分.大多数学者认为要完善地方税体系、确立地方主体税种,[8]关于分税,一些人认为省级以营业税为主、县级以房地产税和城市维护建设税为主、并辅以其他税种,也有学者则考虑了省、市、县(区)、乡镇四级的税收.但究竟何者更科学,目前尚无定论.
总体来看,国内学术界关于如何推进省以下地方分税制改革还存在不同看法,主要涉及到地方分税制的目标和原则,例如:如果按省、县两级分税,是不是要使省、县两级完全满足各自的需要而如果不是充分满足需要,分税的作用和意义又是什么二是如何具体划分才是合理的问题,即现有的地方税种中哪些税种应划归省级、哪些应划归县级依据又是什么
二、完善地方税制、划分地方税收的原则
公共财政理论认为,在市场经济条件下税收划分的根本目的在于保证各级政府履行职能、弥补市场机制缺陷,促进社会经济稳定发展.根据 “省管县”改革目标和当前地方财政困难特别是县级基层政府难以履行职能、以致县域经济发展滞后这一状况,推进地方分税制的核心显然是保证县(市)政府履行职能,因此,完善地方税制应坚持以下原则:
(一)有利于地方配置和分配调节的原则
地方政府的职能是提供地方公共品、优化资源配置,故在地方各级政府之间划分税收、安排税种应根据各税种对各级地方政府引导资源配置、促进地方经济发展的作用大小为标准.例如,那些在地方引导资源配置和产业结构调整中起主要作用的应作为主体税种,比如税基宽、与地方各产业发展相关、收入稳定且比重较大的税种,同理,对地方产业结构调整起次要作用的即为地方辅助税种,而不起作用或作用很小的税种应考虑取消.
同时,划分地方税种也应兼顾收入分配调节的需要.虽然传统理论认为地方进行分配调节可能促使本地富人迁出,反而不利于地方发展,但从我国的情况看,由于地方区域的范围大、居民移动还存在许多约束,而且地区内收入分配差距有不断增大的趋势,因此,客观上需要地方政府承担一部分分配调节职能,以缓和本地的收入分配矛盾.这也就要求在地方税收划分时必须注意各税种对于分配调节的作用大小.一般来说,直接税如所得税、财产税的分配调节作用强,而间接税如商品税、行为目的税的引导生产配置的作用强,所以,为保证各级地方政府履行资源配置职能、兼顾收入分配职能,各级地方财政的间接税和直接税都应占有一定比重,以形成功能互补的地方税收结构.
(二)满足地方基本公共支出需要的原则
在目前地方公共怎么写作提供不足、而地方财政支出又缺乏规范约束的情况下,地方税收划分不能坚持充分满足需要原则,当然也不能因为地方财政支出不规范而完全放弃满足需要的原则.最好的选择是保证满足提供本地基本公共怎么写作的需要.为此,在税收划分时应首先估计地方的基本公共支出需要、同时估计有一定影响的地方税种的收入规模,按二者大体相当的原则来确定税种范围.
还应看到,满足地方基本公共支出需要首先是保证地方基层政府的基本支出需要,因为只有基层政府才提供与本地居民生产、生活直接相关的基本公共怎么写作(如基本医疗、基础教育、社区安全、环境与道路、基本生活与生产设施、就业培训、老幼照顾等),而基层以上政府主要是提供基层政府不能、或不能充分提供的公共怎么写作,这些提供具有补充基层提供的性质.也就是说,如果基层政府不能提供直接面向居民社区的基本公共怎么写作,地方政府就不可能真正履行职能.因此,税收划分时应首先保证县级基层政府的基本支出需要.
(三)地方征管成本最小原则
税收活动涉及征管成本和依从成本.征收管理成本是指税务活动的开支和耗费,管理成本高意味着税收征管活动的开支占税收收入的比重大,依从成本指纳税人依法纳税所支出的费用,依从成本高容易引起逃税和抗税.地方税的征管成本最小原则就是要将那些不便于征管的税收划归地方、并要求地方精简税制,不能为取得收入而开征各种零散的、不便征管的、依从成本高的地方税,即使是那些对地方社会经济发展有一定影响的税收,在可能的情况下,也应尽量采取和地方、地方各级间共享或代征的方式,以减少征管机构、减少人员支出和依从成本.税收征管成本最小原则也就是地方税收的经济原则、效率原则.
(四)保证地方税收自主权原则
保证地方政府履行职能,客观上要求地方各级政府有一定税收自主权.一些国家采取给予地方较充分的税收自主权、使其根据本地公共支出需要自行决定地方税收的模式――如美国实行的联邦与各州之间税收独立、税源共享模式.在这种模式下,税收划分主要是协调各级政府的税收重点,避免联邦与地方、地方与地方之间形成税收竞争和配置扭曲.由于采取这一模式需要有政治联邦制基础,故我国不适合采用这一模式.
目前大多数国家采用的分税方法是:在税权相对集中、统一的前提下,通过授权和地方建议、审核批准方式给地方各级政府一定的税收自主权.在这一方式下,地方税制主要包括:地方专有税、附加税、共享税.其中,专有税种是地方可在一定范围内调整税基和税率、自主征管的税种,附加税是地方可在一定范围内调整税率的、但根据和上级政府规定的统一税基征收的税种,共享税是地方按比例分享收入、一般不负责征管的税种.在我国,地方缺乏税收自主权是一个长期问题,这也是地方税收不稳定、基层财政实力弱的原因之一.因此,完善地方税制客观上要求设置地方各级的专有税、附加税和共享税,来构建结构合理、收入稳定的地方税体系.表1日本、德国的地方税制机构地方税种主体税种日本所得税――个人居民税、法人居民税( 县、村,附加税),事业税(县,附加税)
财产税――固定资产(大额)税、车辆税、矿区税(县专有税),固定资产(小额)税、轻车辆税、土地持有税(村专有税)
商品税――增值税(县、村共享税,附加税),烟草税、高尔夫球场税(县专有税),烟草税(村专有税)
行为税――水利地益税(县、村共享税),不动产取得税、车辆取得税、汽油交易税、狩猎税(县专有税),事业税、浴场税、规划税、宅地开发税、公共设施税(村专有税)事业税
(都道府县)
固定资产税
(市町村)德国所得税――个人所得税、公司所得税(州、县、联邦共享税)
财产税――契税(州、县共享税),遗产赠与税(州专有税),第二住房税、土地税(县专有税)
商品税――增值税、营业税(州、县、联邦共享税),啤酒税(州专有税),饮料税(县专有税)
行为税――不动产取得税(州、县共享税),汽车税、彩票税、消防税、赌场税(州专有税),渔猎税、养狗税、包装税、娱乐税(县专有税)汽车税
(州)
土地税
(县或乡镇)
注:本表没有计入社会保障税.
资料来源:根据[日]金子宏著《日本税法》表1(法律出版社,2004年),财政部税收制度国际比较课题组编著《德国税制》表2-9(中国财政经济出版社,2004年),王德祥主编《现代外国财政制度》第4章(武汉大学出版社,2005年)整理而得.
表1是日本、德国州和县以下地方的税制结构.其共同特点是:第一,在州(日本为都道府县)、县或乡(日本为市町村)两级,每级政府都有一定比例的本级专有税种,以及附加税(日本比较偏好)和共享税种(德国比较偏好)――附加税和共享税种主要用于管理成本高、地方不宜管理的增值税和所得税.第二,州级政府(地方区域政府)的主体税种是行为目的税(在德国是汽车税,该税收主要用于环境保护)、所得税(在日本是事业税,该税收主要用于调节产业和行业发展),而县以下基层政府的主体税种都是财产税.这说明,区域政府的专有税种、其中又主要是主体税种主要用来调节产业发展,引导区域的资源配置,而基层政府的专有税种、其中又主要是主体税种用来调节收入分配,并且调节房地产业发展.
三、完善地方税制的主要措施
根据以上目标定位和原则,我国地方税制的改革和完善工作应从以下三方面着手:
(一)改革资源税和营业税、开征环境税和消费税等,加强地方税的配置作用
1改革资源税.调节、引导自然资源的合理开发与使用是地方优化资源配置的重要内容.我国现行资源税制的主要问题,一是范围窄、税率低,不足以抑制各地的竞争性开发,二是资源税作为共享税,各地不能根据本地配置和资源开发的情况进行调整,形成了中西部不发达地区输出资源、环境恶化而东部地区受益的格局.因此,资源税改革应考虑:(1)扩大资源税范围,提高税率.将水、土地、森林资源等列入资源税的范围,提高矿产资源税的税率.(2)调整资源税的管理归属.将资源税划归地方(海洋资源收费仍由管理),加强地方的资源配置力度,让各地根据本地实际逐步扩大税收范围和提高税率,改变资源输出地区无力补偿资源环境损失、基础设施建设落后、公共品提供不足的状况,加速中西部的经济发展.
2开征环境税.将排放废水、废气、废料,污染环境的行为和产品作为地方环境税的对象,按排放量和污染等级运用固定税率征收.各地应在广泛征求公众意见的基础上逐步开征包括水污染税、垃圾税、汽车税(按废气排放标准和汽缸容积征收的机动车税)、燃油税(不作为养路税)、核电生产税、化学制品税在内的环境税.地方环境税主要用于环境治理和环境保护,作为地方政府加强公共环境怎么写作提供、推动地方社会经济协调发展的重要手段.
3 改革营业税.现行营业税是一种怎么写作业税,随着增值税向交通运输业和建筑安装业延伸,营业税的范围将进一步缩小、对地方资源配置的影响力也就更弱.但从它以营业收入为税基的特点看,它完全可以对地方各行业和产业、对地方的资源流动与配置产生重要影响.营业税的改革主要是扩大税收范围和调整税率:对地方辖区内的所有产业和行业征收营业税(同时取消按隶属关系缴纳营业税的规定),并灵活运用税率差异来区别产业和行业,使营业税成为地方引导资源配置的主体税种.
4.开征地方消费税.目前除了营业税,地方基本上没有其他的商品(劳务)税种可用来影响本地生产和消费,既限制了地方税的配置功能,也限制了地方税的财政功能.应考虑增设地方消费税,开征地方烟税和酒税等.
5.开征宠物税.目前,城镇家庭养宠物之风盛行,既耗费资源,又影响公共环境,不利于和谐社会构建.开征宠物税可以调节养狗、养蛇等行为,也有利于社会分配与和谐社会建设.
6.废止屠宰税和筵席税.屠宰税和筵席税过于老化,对地方资源配置的作用很小.况且,各地大都停征.
(二)改革财产税和个人所得税,开征遗产税和社保税,发挥分配调节功能
1.改革财产税.现行财产税包括房产税、城市房产税、城镇土地使用税、耕地占用税、土地增值税,税种分散、税制不统一、调节收入分配的作用有限.改革财产税主要是在归并的基础上开征统一的物业税或房地产税,按市场价值计税.
2.改革个人所得税.目前,个人所得税是共享税(个人利息所得税作为税),主要问题是分配调节作用不明显.一是由于分类计征不能全面反映个人的总体收入状况,二是扣除标准不尽合理,使它不能成为真正覆盖全社会的“大众税”. 改革个人所得税应考虑扩大所得范围、修订扣除标准、建立分类与综合相结合的个人所得税制度.另外,从个人所得税与社会分配和经济运行密切相关的特点看,个人所得税应由管理,地方个人所得税可以采取附加税形式,按个人所得税的税基、根据本地情况及时调整税率来征收.
3.开征遗产与赠与税.随着我国市场经济的发展和家庭财富的增长,财产继承和受赠将成为影响社会分配格局的重要因素,开征遗产与赠与税的条件基本成熟.目前,应考虑开征由地方管理的遗产继承税,对居民个人继承的房地产和存款运用累进税率计征,并使其最高税率与个人所得税的最高税率保持一致.开征遗产税将加强地方的分配调节作用.
4.开征社会保障税.建立社会保障制度、向居民提供基本生活保障是政府的重要职责,也是进行社会分配调节的重要形式.改革开放以来,各地以征收社会保险费的方式进行了长达20多年的尝试,积累了经验,也出现了一些问题.现在看来,改费为税,由财政部门规范征收和管理更符合我国的实际.应适时开征包括基本养老保障、医疗保障、失业保障在内的统一的社会保障税,建立主要由地方管理的、比较规范和完善的社会保障制度.
5.改革城市维护建设税.城市维护建设税目前仅次于营业税,主要用于城市建设和维护.鉴于目前城乡发展差距扩大的状况,出于支持农村建设和发展的考虑,应将其改为城乡统一建设税,作为主要用于地方调节城乡分配和实施以城带乡、支持农村发展战略的税收手段.
(三)明确划分地方各级税收,确立主体税种,建立稳定的地方税体系
我国现行地方税制的主要缺陷是:分税不彻底,地方各级政府(省、市、县、乡镇)没有各自的专有税种和稳定的税收体系(目前地方政府之间的税收分成不利于基层财政稳定运行).根据目前学术界关于简化地方财政层级、着重建设省和县(市)两级财政的观点,地方政府之间的税收划分可作如下安排:
1.省级税收.主要用于跨县(市)的公共品提供和保证公共怎么写作均等化,从全省产业协调发展的角度引导资源配置、根据全省范围内各阶层的收入分配状况进行分配调节.
(1)专有税:遗产与赠与税、营业税、车辆购置税、资源税、烟税、酒税.其中,将遗产与赠与税划为省级管理,是因为它是财产税和所得税的重要补充,而财产和所得又与地方公共怎么写作提供情况密切相关,划归地方管理有利于地方的资源配置(如保证公共品的提供,鼓励社会的慈善捐赠等)和收入分配调节.但是,如划归市(县),则与市(县)的房地产税重叠,使辖区较小的基层政府的收入分配效应太强.
营业税划归省是因为改革后的营业税覆盖面宽、资源配置作用强,适宜作为区域性地方政府的主体税种.如划归县(市)管理,则易使较小的辖区之间产生较强的税收竞争和配置扭曲.
将目前管理的车辆购置税划归地方,主要是考虑到车辆购置和使用的普遍性,而车辆购置主要对地方交通和环境产生压力,税收的目的在于优化各地的资源配置而不是在全国范围内进行分配调节.
资源税由共享税调整为地方税.一般认为,资源税具有税基分布不均的特点,如由地方管理可能会加剧各地的财政不平衡和公共怎么写作差距,鼓励资源产地的开发行为、吸引外部资源要素流入.但在我国,情况则恰恰相反,资源税政策倾向于支持东部的工业化.因此,将资源税划归地方,由各省根据具体情况进行管理,将更有利于中西部地区的发展.
至于地方烟、酒消费税,省和县(市)两级可以分别对本地批发业和零售业者征收.
(2)附加税:个人所得税.省级个人所得税主要参照个人所得税的税基,根据省内不同阶层的收入差距情况、运用简化的累进税率、及时调整税率来进行管理.
(3)共享税:增值税、企业所得税、印花税(地方共享).增值税应遵从“中性”特点(对不同地区、行业、产业、产品,对不同环节和不同类型的企业)和“目的地原则”,而由各地管理则很难达到两者的统一和协调.另外,增值税对社会需求和经济稳定的影响大,故一般由管理.但是,考虑到企业经营客观上需要地方公共怎么写作,故适宜各级共享.
企业所得税作为共享税是因为企业的投入和收入来源广泛,若由各地方管理则可能因为政策不一而引起公司、企业的频繁移动和税收输出,也不利于统一大市场的建设.同样,企业所得税对社会总需求和经济运行的影响大,而企业经营依赖当地公共怎么写作(从这个意义上看,基层财政可以比省级财政有更大的分享比例),故企业所得税也宜采取管理、各级共享方式.
目前主要由地方管理的印花税主要是收入功能,可以采取省、县(市)共享方式.至于证券交易税,因与证券市场发展和宏观经济运行相关、政策性强,应由共享税改为税.
2.县(市)税收:主要用于县(市)内基本公共品的统一提供,根据辖区内产业发展和各阶层的收入分配状况进行配置和分配调节.
(1)专有税:房地产税、契税、城乡建设税、环境税、车船税、宠物税、烟税、酒税.
(2)附加税:个人所得税.
(3)共享税:增值税、企业所得税、印花税(地方共享).
房地产税作为县(市)税,是因为房地产税归宿明确,县(市)管理的成本低,有利于基层政府管理和进行分配调节,同时,房地产业和房地产价值通常伴随地方道路和其他基础设施的改善而稳定增长,故由基层管理既符合受益原则、也便于地方基层提供公共品和优化资源配置,这也是房地产税可以作为地方基层主体税种的原因.契税是房地产的交易过户税,与房地产税的管理保持一致更为合理.城乡建设税作为支持农村发展的专项税收,由县(市)根据本地城乡发展差距进行管理和调节更直接、更便利.环境税、车船税、宠物税等也适宜作为基层进行资源配置的行为目的税.
县(市)个人所得税采取个人所得税的附加税形式既便于征管,又可以根据本地各阶层间的收入分配差距情况进行调整(税率级次和税率水平).县(市)分享增值税、企业所得税和印花税,可以有力地支持本地公共品的提供.
经过改革和调整后的地方税体系如表2所示.与现行税制相比,改革后的地方税制在结构明显改善,各级地方政府都有相对稳定的税收体系,间接税和直接税得到补充和完善,地方税制的资源配置和收入分配功能将显著加强.☆表2我国现行地方税制和改革后的税制安排地方税种主体税种现行所得税――个人所得税、企业所得税(和地方共享)
财产税――契税、房产税、城市房产税、城镇土地使用税、耕地占用税、土地增值税
商品税――增值税(和地方共享)、营业税
行为税――资源税、证券交易税(和地方共享)、城市维护建设税、车船税、印花税、屠宰税、筵席税营业税改革后所得税――个人所得税(省、县,附加税),企业所得税(共享税)
财产税――遗产与赠与税(省专有)、契税、物业税(房地产税,县专有)
商品税――增值税(共享税),烟税、酒税、营业税(省专有),烟税、酒税(县专有)
行为税――印花税(省、县共享税)、资源税、车辆购置税(省专有)、城乡建设税、环境税、车船税、宠物税(县专有)营业税(省)
物业税
(县或市)
注:本表没有列入社会保障税.
资料来源:现行地方税种据贾康、赵全厚编著《中国经济改革30年财政税收卷》32节(重庆大学出版社,2008年)整理.
主要参考文献:
[1][日]金子宏.日本税法[M].北京:法律出版社,2004.
[2]贾康主持.地方财政问题研究[M].北京:经济科学出版社,2004.
[3]王德祥主编.现代外国财政制度[M].武汉:武汉大学出版社,2005.
[4]杨 斌.关于我国地方税体系存在依据的论辩[J].税务研究,2006(5).
[5]李万浦,韩庆玲.地方税制改革发展问题研究[J].税务研究,2006(11).
[6]Charles Tiebout,A Pure Theory of Local Expenditures,Journalof Political Economy64,1956
[7]DN King, Fiscal Tiers,Allen and Unwin,1984
[8]Richard Abel Musgre, Public Finance in Theory and Practice, McGrawhill,1984
[9] StephenJBailey, Local Government Economics, Macmillan Press,1999
[10]WE Oates,Fiscal Federali,Harcourt Brace Jovanovich, 1972
Local Tax-sharing Reform and Perfection of Local Tax System
Wang Dexiang1 Yuan Jianguo2Abstract:In order to assure local governments of implementing functions, it is of necessity to perfect local tax system and impose tax from provincial and county levels respectively. Initiating Tax-sharing System under provincial level must be consistent with benefiting local allocation and fair allocation, satiying basic local needs, minimizing costs and ensuring autonomy of local tax. Tax-sharing system includes establishing provincial-level and county-level tax-sharing system, adjusting tax structure, and reinforcing resource allocation and ine distribution functions of local tax.
Key words:“Province upon County” Reform, Local Tax-sharing System, Government Function