本站原创内容摘 要 ：本文分析了权益法核算时存在逆流、顺流交易的情况下被投资企业实现净利润时投资企业的处理,并对调整逆流顺流交易未实现内部交易损益的原因进行分析,同时对投资企业存在子公司时编制合并报表的调整分录进行了解析.
关 键 词 ：投资收益 逆流交易 顺流交易 抵消
长期股权投资投资收益的确认
投资企业取得长期股权投资后,应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额,确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值.如果被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的,应按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整.
被投资单位实现净利润时,投资企业确认投资收益,同时增加长期股权投资的账面价值.被投资单位净利润的变动,投资企业通过“长期股权投资-损益调整”进行核算,会计核算如下：
借：长期股权投资-损益调整
贷：投资收益
现行会计准则要求采用的是完全权益法确认投资收益,完全权益法是在被投资单位账面净利润的基础上,调整投资时被投资单位可辨认净资产公允价值和账面价值的差额对当期损益的影响计算被投资单位调整后的净利润,在此基础上乘以持股比例确定长期股权投资和投资收益,同时消除投资企业和被投资企业的内部交易,投资企业与被投资企业之间发生的内部交易包括顺流交易和逆流交易.
逆流交易下投资收益的确认与合并报表中抵消分录的编制
逆流交易是联营企业或合营企业向投资企业出售资产的交易,在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售）,按照完全权益法,投资企业在计算确认应享有联营或合营企业的投资损益时,应抵消该未实现内部交易损益的影响.
因逆流交易产生的未实现内部交易损益,在未对外部独立第三方出售之前,体现在投资企业持有资产的账面价值当中.投资企业对外编制合并财务报表的,应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部交易损益的资产账面价值进行调整,抵消有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益,并相应调整对联营企业或合营企业的长期股权投资.
例题1：A公司于2010年1月取得B公司30%有表决权股份,能对B公司实施重大影响.检测定A取得该项投资时,B公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同.2010年7月,B公司将其成本为1000万元的某商品以1400万元的出售给A公司,A公司将取得的商品作为存货.至2010年的资产负债表日,A公司仍未对外出售该存货.B公司2010年实现净利润为3600万元.检测定不考虑所得税因素.
A公司在确认应享有B公司2010年净损益时,应将B公司的净利润调整为3200万元（3600－400）,进行以下会计处理：
分录（1）
借：长期股权投资—损益调整 [3600-（1400-1000）×30%] 960
贷：投资收益 960
进行上述处理后,投资企业有子公司（比如甲公司）,需要编制合并财务报表的,应在合并财务报表中,进行以下调整：
分录（2）
借：长期股权投资—损益调整 120
贷：存货（400×30％） 120
对于例题1中的分录（1）,A公司确认投资收益时在B公司2010年利润的基础上减去了未实现内部交易损益400万元然后乘以持股比例确认投资收益,实际上减去的是A公司享有的B公司的份额120万元.因为A公司持有B公司30%的股份, A公司属于B公司的股东,意味着B公司的30%属于A公司所有,即未实现内部交易损益中120万元（400×30%）属于A公司所有,A公司确认自己的收益没有意义.因此在确认投资收益减去A公司享有的份额.同时,还可以从另一角度对此处理进行理解,检测设先不减400万,那么投资方确认的投资收益是3600×30%等于1080万元,在确定合并报表范围时,只有被母公司控制的企业才能纳入合并范围,因此,联营企业在编制合并会计报表时并不纳入合并范围,那么内部交易可以增加投资收益120万,上市公司就可以利用这种手段进行利润和资产的调节.将其内部交易损益抵消就可以达到消除这种人为调节的目的.
分录（2）中A公司如果存在子公司甲公司,甲公司应纳入A公司的合并报表范围,在合并财务报表中,因该未实现内部交易损益体现在投资企业A公司持有的存货的账面价值当中,因此应按比例减少存货的价值120万元.存货价值减少120万元容易理解,但是为什么要增加长期股权投资-损益调整120万元?原因还应该从权益法的含义去理解,按《企业会计准则-投资》投资方应按享有的被投资方的净利润调整长期股权投资-损益调整,例题1中,虽然B公司将产品出售给A公司实现了400万元的增值,但是400万的增值属于内部交易所以不应确认投资收益,但是,实际上B公司在该项交易中的净利润增加了400万,所有者权益也就增加了400万,按《企业会计准则-投资》投资方应按享有的被投资方的净利润调整长期股权投资-损益调整,但B公司并不纳入合并报表范围,因此A公司在编制合并会计报表时应进行调整增加120万元.
顺流交易下投资收益的确认与合并报表中抵消分录的编制
顺流交易是投资企业向联营企业或合营企业出售资产的交易,在该交易存在未实现内部交易损益的情况下,投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时,应抵消该未实现内部交易损益的影响,同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值.当投资方向联营企业或合营企业出资或是将资产出售给联营企业或合营企业,同时有关资产由联营企业或合营企业持有时,投资方投出资产或出售资产给其联营企业或合营企业产生的损益中,按照持股比例计算确定归属于本企业的部分不予确认.
例题2：A公司于2010年1月取得B公司30%有表决权股份,能够对B公司实施重大影响.检测定A取得该项投资时,B公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同.2010年7月,A公司将其成本为1 000万元的某商品以1 400万元的出售给B公司,B公司将取得的商品作为存货.至2010年的资产负债表日,B公司仍未对外出售该存货.B公司2010年实现净利润为3 600万元.检测定不考虑所得税因素.