本站原创【摘 要 】公允价值作为与历史成本不同的计量模式,其本质是市场对资产或负债价值的认定,它的最大特点是熟悉情况的双方在公平交易中形成的.一般来讲,公允价值能更真实地反映企业的经济状况,提高会计信息的相关性.本文首先阐述了公允价值运用的条件及公允价值的估价方法,其次进一步分析了运用公允价值的优势及弊端,最后介绍了公允价值在我国运用的现状.本文旨在说明：公允价值的推广运用有其必然性,随着我国经济的发展,在公允价值计量方面将逐渐实现我国会计标准与国际会计惯例之间的协调.
【关 键 词 】公允价值 会计准则 市场
一、公允价值运用的条件和方法
（一）公允价值运用的限制和前提
在我国新会计准则体系中,公允价值是指在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额.但是这个金额的取得,必须基于以下前提：
1.平等自愿的公平交易中形成的市场才能是公允；
2.公允价值必须是在持续经营的状态下形成的；
3.是完全市场下的公允价值；
4.公允价值的时间性；
5.公允价值是需要估计的.
（二）我国关于公允价值运用的限定条件
《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》针对不同情况规定了公允价值计价基础和历史成本计价基础,明确在同时满足以下两个条件时才能以公允价值计价：该项交换具有商业实质；换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量.换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的,应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础,但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外.
《企业会计准则第3号――投资性房地产》中,允许企业对于投资性房地产在存在确凿证据且房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下,可以采用公允价值进行后续计量,其余的仍按原来的计量方式计量.也就是要满足以下两个条件：投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场及其他相关信息,从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计.只有同时满足了这两个条件,才能运用公允价值进行后续计量.
《企业会计准则第12号――债务重组》中也规定,只有当债务人发生财务困难的情况下,对于债权人对债务人的让步,如果是以转让非资产的方式进行债务重组的,则计入当期损益的债务重组利得以非资产的公允价值来确定.转让的非资产的公允价值与其账面价值之间的差额,确认为资产转让损益,计入当期损益.
从以上这些具体准则中关于公允价值在我国运用的条件可以看出,我国目前对于公允价值的运用还相当谨慎,都规定了较为严格的限制条件.
（三）公允价值的估价技术方法
美国财务会计准则委员会（FASB）在AS NO.157――公允价值计量中提出了3种公允价值的估价技术方法：市场法（Market Approach）、收益法（Ine Approach）、成本法（Cost Approach）,并详细介绍了这3种方法运用的环境.
1.市场法
公允价值是公平交易中形成的资产或负债的交易,因此,无论市场的来源如何,市场都被认为是对资产或负债公允价值的最好反映和验证.市场法就是指运用市场与其他涉及相同或类似资产或负债（包括一个企业）的市场交易产生的相关信息来估计公允价值.在公开市场上,交易的通常是公允的和可接受的,也是容易得到的.运用市场法需要对市场条件做出检测设,选择具有替代性的参照物,并对其中的不可比因素做相应的调整.
运用市场法确定公允价值时,选择具有可比性的参照物必须满足两个基本条件：参照物与被计量的资产或负债大体上是可以替代的；可参照的交易实例的交易条款与交易条件应能够反映正常的市场状况和市场标准.也就是说,选择的参照物应尽可能与被计量的资产或负债项目相同,而且交易条款应反映公开市场的正常交易状况.
2.成本法
成本法是以现时获得可替代一项资产的怎么写作能力所付出的金额（通常认为是现行重置成本）为基础.市场参与者通常认为资产可以接受的是由市场参与者取得一项具有类似功效的资产所付出的成本所决定,同时要对价值的减损做相应的调整.
价值减损的情况包括物理上的减损、功能技术上的减损、外部经济利益的减损,其范畴比财务和税务上的折旧更宽阔.
通常在与所计量资产相同的资产不存在活跃的交易市场,无法直接取得所计量资产的市场的情况下,运用成本法来确定所计量资产的公允价值.
3.收益法
收益法是运用估价技术把未来的金额（如流量或收益）转换为单一现值（折现）.这种方法是基于现在市场价值对未来价值的预期的前提.与市场法和成本法相比,收益法更重视未来.
具体的方法包括现值技术（Present value techniques）、期权定价模型（Option-pricing models）、多期超额盈余方法（Multiperiod excess earnings method）等.由于期权定价模型过于复杂,多期超额盈余方法一般用于计量一定的无形资产的公允价值,因此现值法的应用最为广泛.
4.估价技术方法的选择
估价技术方法多种多样,在确定一项资产或负债的公允价值时,往往有多种方法可以选择,这时就要求财务人员尽可能客观、合理地选择估价方法.选择估价技术方法,应考虑以下几方面的因素：所选的估价技术方法是否被市场参与者所广泛接受；选择估价技术方法时所做的一系列的检测设是否足够全面,是否包含了各种要素；选择估价技术方法时所使用的估计与检测设是否与企业其他经济行为所使用的估计与检测设相一致,是否与市场参与者所使用的估计与检测设相一致；选择估价技术方法是否前后保持一致；选择估价技术方法要考虑成本与效益的平衡点.
通过以上分析,我们看出市场法是最接近真实的公允价值的估价技术方法.由于市场法所依据的信息全部来自外部市场,是最客观的；成本法和收益法比市场法更具主观性,因此在通常情况下,公允价值的估计应选择最接近市场的方法,以保证公允价值更真实、更可靠.
二、公允价值运用的优势与困难
（一）公允价值计量得以推广运用的外在原因
公允价值作为一种科学的计量属性,在其被充分认识和运用之前,历史成本计量以其反映经济事项的真实性、可靠性和可验证性而一直处于会计计量的主导位置,这与社会经济的发展水平密切相关.但随着世界经济的不断发展,企业经营模式的日益多样化,金融工具的层出不穷,使会计的经济环境产生了深刻的变化；科技的飞速进步和商业的高度发达,又使各种商品变动异常频繁.历史成本显然无法应对这些每时每刻都存在的变化,此时,公允价值的出现就正好解决了这些历史成本计量所无法解决的难题.
同时,会计信息使用者对会计信息的要求也越来越高,要求会计计量模式能更及时地提供对其决策有用的信息,对会计信息的质量要求也从单纯的可靠性转向了以可靠性为前提的更高的相关性.
正是基于以上现实,再加上公允价值计量本身所固有的优势,使公允价值越来越受到世界各国会计界的重视和认可,从而发展成为一种重要的计量模式.
（二）公允价值的内在优势
公允价值被认为是最具相关性的计量基础,它从未来流的金额、时间和不确定性等方面全面反映市场的风险、期望.与历史成本相比,公允价值具有以下优势：
1.公允价值能更及时地反映会计信息的变化.正因为公允价值是动态而非静态的,使公允价值能反映市场现行经济状况和市场对资产或负债的评价,因而也就能及时反映经济状况的变化对这些资产或负债价值所产生的影响.而历史成本只能反映交易发生时市场对资产或负债的评价,的变化只能在它们实现或清偿时才能得以反映,而一直以来用历史成本计量为基础的会计一般在资产价值发生变化时并不确认收益.
2.公允价值所反映的会计信息更充分和客观.公允价值能及时反映资产或负债价值的变动,并且公允价值是熟悉情况的双方在公平交易中形成的,使公允价值真实充分地反映了市场的各种信息.
3.公允价值能够用科学的技术方法计量.公允价值尽管在多数情况是需要估计的,但是可以通过一些可靠的估价技术方法来确定.选择的技术方法能充分反映市场上可能影响公允价值的各种因素,包括时间风险、金额风险以及人为因素等,这比历史成本只能反映已经发生的事项显然又有更高的科学性.
正是由于公允价值本身所具有的这些优势,使其所提供的会计信息更具相关性,更能满足信息使用者的要求,有助于会计信息使用者对未来做出合理的预测和正确的决策.因此,一些学者认为,应扩大公允价值计量的运用范围.
（三）公允价值运用中存在的困难
1.公允价值的确定条件相对较为苛刻,很多情况下难以获取可靠的公允价值.尽管公允价值的定义中仅要求是熟悉情况的双方在公平交易中形成的即为公允价值,但活跃市场中的报价才是公允价值最直接、最真实的体现,而许多情况下并不是所有的商品都存在活跃市场,这就使很多交易的公允价值难以取得.
2.市场对资产或负债的价值的反映处于不断变化中,这就使公允价值难以确定.市场经济中,商品日新月异、商业形式更是不断创新,增加了公允价值的不确定性,也就增加了会计人员确定公允价值的难度.
3.公允价值是否真正公允,难以验证.历史成本计量是以过去的已经发生的交易为基础,交易的就是计量的成本.但公允价值是未发生的交易的,需要会计人员进行估计,因此难以从现有的市场交易中得到验证.
4.公允价值的确定中存在较多的主观性.相对于具有客观性、确定性和可验证性的以实际交易为基础的历史成本,确定公允价值通常需要进行估计,这就势必包含会计人员的主观判断.即使是最接近真实的市场,也需要会计人员从市场上多个市场中进行主观选择.
正因为存在以上困难,使许多人担心公允价值的运用不但不能提高财务信息的质量,反而会成为企业操纵利润的合法工具,因此应该审慎使用.
三、公允价值在我国应用的现状
在国际上,实际上早已停止了“要不要应用公允价值”的争论,而是进入了全面探索“如何更合理应用公允价值”的阶段.而在我国,公允价值的运用要远落后于国际水平,对公允价值是否应广泛应用始终存在着争议.
（一）我国运用公允价值的不利因素
1.市场不够发达,公允价值难以取得.虽然市场经济在我国已经取得长足发展,但是,很多情况下公允价值仍然难以取得,主要在于我国交易市场不够发达.在公允价值难以取得的情况下,运用公允价值进行计量,必将影响会计信息的可靠性和准确性.即使勉为其难地获得了公允价值,花费的成本也过高,这也就是财政部在2001年修订会计准则时提出要考虑成本――效益原则的原因.
2.普遍存在的关联方交易严重影响交易的公允性.在我国,上市公司和大股东之间的交易非常普遍,尤其是上市公司与其母公司、关联公司之间进行债务重组、资产交换等交易中,交易缺乏公允性的情况普遍存在,很多上市公司利用关联方交易粉饰报表、虚增会计利润.同时,我国存在数量庞大的国属、省属、市属的各级国有企业,这些企业之间、企业与政府之间的交易中,许多交易行为存在政府因素引导,交易缺乏市场依据,公允性更无从谈起.
3.我国会计人员素质的参差不齐也影响了公允价值在我国的运用.公允价值的确定需要利用其他的外部信息和估价技术,需要会计人员的主观判断,因此会计人员的素质必然影响判断的可靠性和准确性.
由于在我国存在以上影响公允价值推广运用的问题,以及公允价值运用中本身所存在的困难,都使公允价值计量在我国会计准则中仅处于历史成本计量的从属地位.我国新会计准则规定,公允价值只有在满足一系列严格的条件时才能谨慎运用,这就使我国部分企业在运用相关具体会计准则时,尤其是当公允价值的变动不足以给企业带来利益时,会因为公允价值相对于历史成本更难以操作、更难以验证,而选择回避运用公允价值.
（二）我国运用公允价值的展望
诚然,我国在公允价值的运用上与国际水平还存在较大的差距,运用公允价值进行利润操纵的现象也时有发生.因此,现阶段,我国对公允价值的运用还保持相对谨慎的态度,在更多情况下,更倾向于更易验证、更易确定的历史成本.但公允价值相对于历史成本具有不可否认的优势,公允价值的运用也符合国际会计发展的趋势,因此,在我国运用公允价值计量将成为会计发展的必然.
1.借鉴FASB的经验,采用逐步推进的方式推广运用公允价值.FASB得以成功广泛运用公允价值,首要一点是先从变化最快的金融工具入手继而再逐步向金融工具以外的其他项目推进.随着我国金融市场的发展和完善,金融工具也日益多样化,使运用公允价值计量金融资产更能符合各方的要求.之后,再有条不紊地向其他业务领域拓展,比如市场较为成熟的房地产、汽车等,从而使公允价值逐步被接纳和认可.
2.加强会计学领域对公允价值计量的理论研究,尽快建立完整的公允价值准则体系.我国在推广运用公允价值的过程中,要不断借鉴世界上其他国家的先进研究成果,结合我国实际,制订符合我国国情的公允价值准则体系.
3.促进相关法律环境的改善和各种活跃市场的建设,为公允价值有效应用提供有力的保证.只有在一个公平和活跃的市场上,才能取得一个较为“高质量”的公允价值.尽管我国会计准则的建设尚未与国际完全接轨,但相关法制建设迅速发展,以及活跃市场的日益完善,会计目标逐渐向决策有用性转变,财务报表信息相关性也越来越受重视,这些都会为我国进一步推行运用公允价值不断注入动力.